приобретены товары (на контрактную стоимость принятых к учету ценностей).
С целью контроля за движением приобретаемых импортных товаров целесообразно фиксировать их местонахождение на каждом отрезке пути от продавца к покупателю, открыв для этого к соответствующим синтетическим счетам субсчета второго или третьего порядка:
- "Импортные товары в пути за границей";
- "Импортные товары в портах и на складах за границей";
- "Импортные товары в портах и на складах в РФ";
- "Импортные товары в пути в РФ".
Условия перехода права собственности на импортные товары устанавливаются во внешнеторговом контракте одним из следующих способов:
путем прямого указания места и/или времени, по достижении (наступлении) которого товары переходят в собственность импортера;
на основании применяемого права, которым регулируются отношения между импортером и зарубежным поставщиком;
в соответствии с обычаями внешнеторгового делового оборота (базисными условиями поставки "Инкотермс").
По контрактам, заключаемым в соответствии с российским законодательством, право собственности на ввозимые товары переходит к импортеру в момент их передачи, которой признается вручение (сдача) товаров покупателю, перевозчику или органу почтовой связи, а также передача коносамента (иного товарораспорядительного документа) на товары (ст. 223 и 224 ГК РФ). Условия контракта могут предусматривать и иные варианты определения момента перехода права собственности.
Оприходование импортных товаров производится в день их фактической приемки импортером. При поступлении товаров, ранее принятых к учету, указанная операция найдет отражение в рамках одного и того же синтетического счета. Если собственником поступивших товаров продолжает оставаться зарубежный поставщик, то их следует отразить на забалансовом счете 002.
Основанием для признания в учете и оприходования импортных товаров являются транспортные, коммерческие и таможенные документы.
Внешнеторговым контрактом может быть предусмотрена последующая или предварительная оплата товаров. При этом предварительным считается платеж, производимый импортером до ввоза товаров на таможенную территорию РФ либо до таможенного оформления ввезенных товаров.
Расчеты с зарубежным поставщиком могут осуществляться в рублях или в иностранной валюте в порядке, установленном ЦБ РФ, если иное не предусмотрено в международных договорах. Международными соглашениями между РФ и государствами-участниками СНГ достигнута договоренность об использовании в качестве средства платежа не только свободно конвертируемой иностранной валюты, но и национальных валют содружества.
Погашение обязательств перед контрагентом при последующей оплате импортных товаров отражается в бухгалтерском учете записью:
Д-т сч. 60, К-т сч. 51, 52, субсч. «Текущий валютный счет» и др.
с банковского счета уплачен долг зарубежному поставщику.
При предварительной оплате информация о дебиторской задолженности формируется на счете 60, субсчет "Авансы выданные", а после принятия товаров к учету зачитывается по отношению к сумме возникших обязательств.
Если по условиям контракта валюта платежа не совпадает с валютой цены, обязательства импортера перед зарубежным поставщиком могут изменяться из-за колебания курса иностранной валюты. При наличии в контракте условия о страховании валютных рисков (валютной, индексной или золотой оговорки) первоначальная стоимость товаров и величина кредиторской задолженности подлежат корректировке на сумму образовавшейся ценовой разницы (п. 6.4 ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 №33н).
Импортируемые (импортные) товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которую формируют следующие затраты (п. 6 ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н):
- контрактная стоимость товаров;
- таможенные пошлины, невозмещаемые налоги;
- затраты по заготовке и доставке товаров до места их использования, включая расходы по страхованию;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров (вознаграждение банку за услуги по покупке иностранной валюты, ведению паспорта импортной сделки и др.).
Затраты по доставке, хранению и страхованию импортируемых товаров, их таможенной очистке, оплате погрузочно-разгрузочных работ, оформлению товаросопроводительной и коммерческой документации и другие расходы распределяются между сторонами, как правило, в соответствии с принципами базисных условий поставок, регламентируемых "Инкотермс". Те из них, которые не финансируются продавцом (не включаются им в контрактную стоимость товаров), подлежат отдельной оплате покупателем.
С правовой точки зрения "Инкотермс" имеет факультативный характер и применяется сторонами по их взаимному согласию. Однако в некоторых странах, например на Украине, в силу национального законодательства он является официальным нормативным документом.
Фактическая себестоимость импортных товаров может формироваться постепенно, по мере признания отдельных расходов. В этом случае для накопления информации о ней все расходы по закупке предварительно собираются на счете 15, а затем переносятся на счет учета соответствующих активов (41, 10, 07 и др.).
Оплата услуг, формирующих фактическую себестоимость импортных товаров, может производиться в рублях и иностранной валюте. Действующее законодательство не ограничивает использование иностранной валюты при расчетах с юридическими лицами-резидентами за услуги, оказанные импортеру по:
- договорам перевозки, транспортной экспедиции и страхования в связи с доставкой грузов в российские морские и речные порты, на пограничные железнодорожные станции, склады и терминалы покупателей;
- договорам кредита и займа;
- договорам об обеспечении исполнения кредитных обязательств (поручения, банковской гарантии и др.);
- договорам страхования кредитных рисков при условии, что срок их действия не превышает 5 лет, и др.
Стоимость импортных товаров и услуг, приобретенных за иностранную валюту, в целях бухгалтерского учета подлежит пересчету в рубли. Согласно приложению к ПБУ 3/2000, утвержденному приказом Минфина России от 10.01.2000 № 2н, пересчет контрактной стоимости товаров должен производиться по курсу ЦБ РФ, действующему на дату перехода права собственности, а сумм остальных расходов — по курсу ЦБ РФ, действующему на дату их признания. Проведение последующих переоценок фактической себестоимости товаров в связи с изменением курса иностранной валюты не предусмотрено.
Торговые организации вправе затраты по заготовке и доставке импортных товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01).
В импортных контрактах на приобретение техники с гарантийным сроком эксплуатации нередко содержится условие об удержании покупателем с продавца сумм, необходимых для покрытия расходов по устранению возможных дефектов, которые подлежат обособленному учету на счете 60. По истечении гарантийного срока эти суммы возвращаются экспортеру, а в случае их использования по целевому назначению — относятся на увеличение операционных доходов.