Традиционные системы управления затратами в основном ориентировались на составление калькуляций для оценки запасов и определения прибыли. Современные подходы в планировании, учете, контроле и анализе затрат предполагают подготовку надежной информационной базы для принятия управленческих решений по следующим вопросам:
- где, когда и в каких объемах расходуются ресурсы предприятия;
- где, для чего, в каких объемах и когда потребуются дополнительные финансовые ресурсы;
- как обеспечить максимально высокий уровень отдачи от использования ресурсов;
- каковы предельные границы диапазона возможных цен и т.п.
В последние годы все большее распространение получает планирование, учет и анализ затрат на производство и реализацию продукции в разрезе переменных и постоянных затрат. Как уже было отмечено, переменные затраты изменяются прямо пропорционально изменению объема производства продукции. К ним можно отнести затраты на сырье и материалы, топливо и энергию, на технологические цели, заработную плату производственных рабочих и др. Постоянные расходы не изменяются при изменении объема производства в течение определенного временного периода (так называемого релевантного интервала). Они включают амортизационные отчисления, заработную плату управленческих работников, административные расходы и др.
Наряду с отмеченными видами затрат выделяют также смешанные, которые не являются неизменными и в которых не прослеживается явная линейная зависимость. Примером таких затрат могут быть почтовые и телефонные затраты, затраты на текущий ремонт оборудования и др. В таких затратах предварительно должны быть выделены переменные и постоянные части. Для дифференциации затрат на постоянные и переменные существует множество методов, отличающихся уровнем сложности расчетов и уровнем точности разделения. Самыми простыми методами считаются: метод минимальной и максимальной точки; графический (статистический) метод; метод наименьших квадратов.
В современных условиях при расчете себестоимости продукции прибегают к калькулированию затрат с включением всех затрат или только их части – переменных затрат. Основное различие этих методов заключается в порядке распределения постоянных расходов. В первом случае все затраты распределяются между реализованной продукцией и остатками готовой продукции на складе и определяют полную себестоимость. При втором методе постоянные расходы полностью относят на реализацию. Данный метод получил название «директ-костинг» (direct cost accounting). Система «директ-костинг» базируется на применении следующих показателей:
1. Коэффициент переменных затрат, определяемый делением величины переменных затрат на цену реализации.
2. Коэффициент маржинальных поступлений – отношение разницы между ценой реализации и переменными затратами к цене реализации.
3. Вклад на покрытие (маржинальная прибыль) – разница между выручкой и переменными затратами по определенному подразделению, сегменту бизнеса, готовому изделию.
4. Точка безубыточности – это объем производства и реализации по подразделению или продукту, при котором сумма прибыли равняется нулю.
В качестве преимуществ системы «директ-костинг» можно указать следующее:
- отпадает необходимость в трудоемких расчетах нормативов и коэффициентов распределения накладных расходов;
- предоставляет информацию для анализа безубыточности;
- обеспечивает контроль за постоянными издержками, поскольку их сумма за конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой;
- предполагает непосредственную связь дохода и объема продаж (чем больше объем продаж, тем больше прибыль), то есть нивелирует влияние неравенства объема производства и объема продаж.
Однако организация учета затрат по системе «директ-костинг» связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе. Прежде всего возникают трудности при разделении расходов на постоянные и переменные, поскольку чаще всего расходы являются смешанными и в различных условиях могут вести себя по-разному.
Система «директ-костинг» является удобным инструментом анализа взаимосвязей в системе: затраты – выпуск – цена – прибыль.
Данный подход основывается на ряде допущений:
– все затраты с большой точностью можно разделить на переменные и постоянные;
– цены реализации и цены на материалы и услуги, используемые в производстве, не меняются;
– переменные затраты на единицу продукции и общая сумма постоянных затрат остаются неизменными в пределах интервала релевантности;
– продажи осуществляются достаточно равномерно.
Минимальный объем выпуска продукции (в натуральном выражении), ниже которого производство продукции становится нерентабельным, рассчитывается как отношение общей суммы постоянных затрат по предприятию к маржинальной прибыли единицы продукции.
Можно также определить объем реализации, обеспечивающий получение предприятием целевой суммы прибыли, покрывающей его потребности в производственном и социальном развитии. Он рассчитывается как отношение суммы постоянных затрат по предприятию и целевой прибыли к маржинальной прибыли единицы продукции.
Изменяя соотношение между постоянными и переменными затратами в пределах имеющихся возможностей, предприятие обеспечивает оптимизацию величины прибыли от реализации продукции. В качестве инструмента оптимизации выступает операционный (производственный) рычаг. Он рассчитывается как отношение маржинальной прибыли реализованной продукции к прибыли от реализации. Операционный рычаг показывает, как изменится прибыль при изменении выручки на 1%. Чем выше доля постоянных затрат в совокупных затратах предприятия, тем выше уровень операционного рычага. В связи с этим задачей управления затратами предприятия является не только снижение их абсолютной величины, но и совершенствование структуры.
Идеальных систем или идеальных методов не бывает. У каждой системы и у каждого метода – свои достоинства и свои недостатки. Главная задача – знать их особенности и максимально эффективно использовать заложенные в них преимущества. Тем не менее независимо от учетной политики, принятой на предприятии, в современных условиях метод «директ-костинг» необходим при принятии управленческих решений.