В ходе инвентаризации могут обнаружиться неучтенные товары. Выявленные в результате проведенной инвентаризации излишки приходуются следующей записью:
Дебет счета 41 "Товары",
Кредит счета 91.1 "Прочие доходы". Они подлежат включению в состав внереализационных доходов (п.п. 8, 13 и 20 ст. 250 Налогового кодекса РФ) обычно по рыночным ценам.
В случаях, предусмотренных гл. 25 НК РФ, налогоплательщик вправе включить стоимость определенного имущества в расходы, например: доходы от реализации имущества организации уменьшаются на цену приобретения этого имущества (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).
У бухгалтера торговой организации возникает вопрос: можно ли включать в расходы в соответствии со ст. 254 и 268 НК РФ стоимость имущества, выявленного в результате инвентаризации, которая учтена в качестве внереализационного дохода организации?
По мнению налоговых органов, в целях налогообложения прибыли имущество, выявленное в результате проведения инвентаризации в расходах не учитывается (Письмо МНС России от 29.04.2004 г. N 02-5-10/33 "О применении норм гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации"), так как излишки товаров, выявленные в ходе инвентаризации, не имеют цены приобретения. Стоимость данного имущества, учтенная в составе внереализационных доходов, не является ценой его приобретения. Позиция налоговых органов является спорной, в связи с чем налогоплательщику предоставляется возможность самому решать: согласиться с мнением фискалов и не включать в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, стоимость оприходованных товарных излишков (например, при их реализации) или же учесть их стоимость. Но в том случае, если организация будет придерживаться второго варианта, ей, вероятно, придется отстаивать свою позицию в суде.
В соответствии с п. 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете недостача имущества в пределах норм естественной убыли относится на издержки обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи товаров списываются на финансовые результаты организации.
Аналогичный порядок установлен п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г.).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, первоначальное отражение выявленных недостач отражается на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
По дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражается фактическая стоимость недостающих ценностей, в корреспонденции со счетом 41 "Товары".
По кредиту счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражается списание:
1) недостач товаров в пределах норм естественной убыли на счета учета расходов на продажу;
2) недостач товаров сверх величин (норм) убыли - в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба";
3) недостач товаров сверх норм убыли, при отсутствии конкретных виновников, а также недостач товаров, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков - на счет 91.2 "Прочие расходы".
Розничные торговые организации недостачи товаров в пределах норм естественной убыли, собранные на дебете счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" по продажным ценам, списывают на издержки обращения (расходы на продажу) по стоимости их приобретения. С этой целью сумма торговой наценки, приходящаяся на недостающие товары, сторнируется по кредиту счета 42 "Торговая наценка" в корреспонденции с дебетом счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".