Документальный контроль

Документальный контроль.

При проверке формирования уставного капитала необходимо учитывать организационно-правовуюформу предприятия, что проверяется.

Поэтому изучение операций с собственным капиталом и обеспечением обязательств целесообразно начинать с проверки юридического статуса и права осуществления уставных видов деятельности, состава (участников), структуры и управления предприятия, а также финансовых возможностей для достижения поставленных целей деятельности.

В частности, в акционерных обществах уставный капитал состоит из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами; в обществах с ограниченной ответственностью - со стоимостью взносов его участников.

Аудитор должен учитывать то, что составляющие собственного капитала отображаются в бухгалтерском учете одновременно с отображением активов или обязательств, которые приводят к изменению структуры собственного капитала.

В ходе проверки особенное внимание следует уделять изучению поэлементной расшифровки остатков собственного капитала (табл. 2.1) Таблица 2.1. Содержание составляющих собственного капитала № п/п Статья собственного капитала Содержание статьи 1 Уставный капитал (счет 40) Зарегистрированная стоимость простых и привилегированных акций для акционерных обществ и сумма уставного капитала для других предприятий, зарегистрированы в уставных документах 2 Паевой капитал (счет 41) Сумма паевых взносов сообществ и других предприятий, если не предусмотрено уставными документами 3 Эмиссионный доход (счет 421) Сумма превышения стоимости продажи акций над номинальной стоимостью 4 Другой дополнительный капитал (счет 422-425) Сумма дооценки необоротных активов, стоимость активов, безвозмездно полученных предприятием от физических или юридических лиц, другие виды дополнительного капитала 5 Резервный капитал (счет 43) Сумма резервов, созданных обществом соответственно с действующим законодательством или уставными документами 6 Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки) (счет 44) Прибыль, реинвестированная в предприятие, или непокрытая прибыль 7 Изъятый капитал (счет 45) Фактическая себестоимость акций собственной эмиссии, выкупленных обществом у своих акционеров 8 Неоплаченный капитал (счет 46) Задолженность собственников (участников) по взносам в уставный капитал В ходе проверки аудитору необходимо следующие вопросы.

Проверка учредительных документов относительно формирования уставного капитала.

Такая проверка осуществляется в следующем порядке: • проверка наличия и формы учредительных документов и установления соответствия содержания требованиям законодательных и нормативных актов; • изучение полноты и соблюдения сроков внесения уставного капитала; • проверка денежной оценки стоимости имущества, которое вносится основателями в оплату акций при создании акционерного общества; • проверка правильности налогообложения средст, переданных в уставный капитал субъекта его основателями; • установление законности видов деятельности; • определение соответствия размера уставного капитала данным учредительных документов и действующему законодательству; • проверка полноты и правильности формирования уставного капитала; • установление реальности внесения сумм в уставный капитал; • определение обоснованности изменений величины уставного капитала.

Аудитору следует установить наличие соответствующих документов и соблюдения процедуры утверждения и государственной регистрации субъекта.

Поскольку юридическое лицо считается созданным не с момента принятия основателями решения о ее создании, а с момента ее государственной регистрации, нужно проверить наличие свидетельства о государственной регистрации и перерегистрации, если в учредительные документы вносились изменения.

Уставной договор – это договор, который составляется между участниками общества, предметом которого является создание и деятельность того или иного общества.

Устав предприятияэто основополагающийдокумент предприятия, в которомуказаны правовые принципы деятельности хозяйственной единицы, в том числе вопросы создания, функционирования и прекращения деятельности Изучение законности изменений в составе основателей предприятия. Аудитору следует порядок выхода из предприятия, что должно быть предусмотрено Уставом, а также документы, которые подтверждают согласие сторон.

В частности, должен подать соучредителям нотариально засвидетельствованное письменное заявление о своем выходе а общие сборы участников, в случае принятия решения выдать копию протокола или выписку из книги протоколов участнику, который выбыл из общества.

Такие документы вместе с другими документами подаются для регистрации изменений в уставных документах.

Аудитору следует знать, что участник имеет право получить ту стоимость части имущества предприятия, которая отвечает его в уставном капитале.

Причем такая стоимость может быть большей стоимости его взноса, если предприятие прибыльно, а может быть более малой - если убыточное Аудитор должен уделить надлежащее внимание этим вопросом, так как известные факты получения основателем от предприятия больших ссуд с последующим выходом не только из состава основателей этого предприятия, но и его ликвидацией.

Проверка правильности расчетов с основателями.

Проверка операций по расчетам с основателями предусматривает изучение следующих вопросов: • своевременно ли и в каком размере основатели внесли свою в уставной капитал предприятия; • в каком виде внесены участников в уставной капитал и правильно ли оформлены документы на эти операции; • правильно ли проводится начисление доходов от участия в капитале предприятия; • соблюдается ли соответствие записей в первичных документах записям в журнале 7 по счету 46 и Главной книге (при журнальной форме учета). Проверка наличия и правильности оформления документов, которые подтверждают факты расчетов с основателями.

Реальность уставной капитал аудитор устанавливает путем исследования наличия и правильности оформления документов, которые подтверждают факты расчетов с основателями.

В подтверждающих документах должна быть ссылка на формирование уставного капитала, что важно не только для целей бухгалтерского учета, но и для целей налогообложения - обоснование правильности применения льгот по налогам.

При проверке поступления основных средств и нематериальных активов как взнос уставной капитал следует обязательно проанализировать договоры о внесении необоротных активов, удостовериться в том, что стоимость, отображенная по необоротным активам, отвечает стоимости, отмеченной в договоре.

По некоторыми видами необоротных средств, которые вносятся в счет взносов в уставной капитал, необходимое наличие документов, которые подтверждают право собственности на такое имущество (недвижимость, земельные участки, транспортные средства интеллектуальную собственность ). Уставный капитал может пополняться из прибыли от хозяйственной деятельности, а при необходимости дополнительными взносами его участников.

Формирование уставного капитала осуществляется по-разному, в зависимости от формы собственности и организационно-правовой формы экономического субъекта: в акционерных обществах - за счет подписки на акции акционеров; в обществах с ограниченной ответственностью - за счет взносов каждого участника; на государственных предприятиях - за счет имущества государства, закрепленного за ними. Проверка соблюдения сроков оплаты уставного капитала.

Фактическое поступление взносов основателей проверяется на основании первичных документов и записей в регистрах по счету 46. Дебетовое сальдо по этому счету показывает задолженность, которая учитывается за акционерами (участниками) из оплаты подписки на акции (взносов в уставной капитал). При этом следует проверить своевременность погашения задолженности по взносам в уставной капитал и реальность дебетового сальдо.

Результаты целесообразно оформлять в виде следующего рабочего документа (табл. 2.2). Таблица 2.2. Ведомость результатов аудита расчетов с основателями (участниками) по взносам в уставной капитал. №п/п основа-теля Подлежит внесению Фактически внесено Отклонение Дата Сумма, грн Дата Номер и название документа Сумма, грн Вид вклада 1 10.03 5000 12.03 Выписка банка № 18 от 12.03 5000 Денежные средства -1000 2 15.03 4000 15.03 Приходный кассовый ордер №20 от 15.03 4000 Денежные средства – 3 25.03 20000 27.03 Акт приема-передачи № 18 от 27.03 25000 Денежные средства +5000 По данным табл. 2.2 приведенного рабочего документа аудитору следует проанализировать: соблюдены ли установленные законодательством сроки погашения задолженности по взносам в уставной капитал, соблюден ли порядок осуществления взносов, определенный в Уставе.

Моментом фактического поступления взносов в уставный капитал предприятия является: • для денежных средств - дата зачисления суммы на текущий (валютный) счет или внесение в кассу; • для основных средств, других необратимых материальных и невещественных активов - дата сосставления акта принятия-передачи основных средств, других необратимых материальных активов или других документов, которые свидетельствуют о поступлении отмеченных объектов.

Проверка обоснованности изменений величины уставного капитала.

Если на протяжении отчетного периода у субъекта имели место изменения в величине уставного капитала, то такие операции подлежат детальному изучению. Все изменения в уставном капитале должны быть документально оформлены (табл. 2.3). Таблица 2.3. Документирование операций по движению уставного капитала № п/п Движение уставного капитала Документы, которые подтверждают движение 1 Создание уставного капитала Инвентаризационные описания, накладные, ПКО, акты принятия передачи и оценки 2 Увеличение уставного капитала Решение, расчет бухгалтерии 3 Увеличение уставного капитала за счет дополнительных взносов участников Устав предприятия, накладные, акты передачи и оценки. 4 Возвращение участников в случае их выхода из состава общества Решения, накладные, акты передачи. 5 Покрытие убытков по решению за счет уставного капитала Решение, расчет бухгалтерии 6 Возвращение участникам при ликвидации общества Решения ликвидационной комиссии, накладные, акты передачи. Аудитору следует установить правомерность таких изменений, а также правильность и своевременность записей в бухгалтерском учете.

Следует также учитывать, что изменения могут проводиться в добровольном и в принудительном порядке.

Увеличение уставного капитала осуществляется, как правило, на добровольной основе с целью дополнительного привлечения капитала или других активов. Во время проверки выявляются источники увеличения уставного капитала, которые возможны только за счет: • средств, полученных акционерным обществом от продажи своих акций сверх их номинальной стоимости (эмиссионный доход); • нераспределенной прибыли предыдущего года; • дивидендов.

Если общество в отчетном периоде уменьшило уставный капитал, необходимо выяснить причину принятия такого решения. В любом случае следует проверить наличие фактов, которые требуют в соответствии с законом Украины "О хозяйственных обществах", уменьшения уставного капитала.

При этом необходимо помнить, что общие сборы акционеров не могут принимать решения об уменьшении уставного капитала, если его величина меньше установленной законодательством. Изучение равенства сумм и согласованности показателей. Осуществляя проверку, аудитору следует проверить тождественность величины капитала, которая отображается субъектом в форме отчетности № 1 "Баланс" по статье "Уставный капитал" (строка 300), размера капитала, зафиксированному в Уставе.

Такое соответствие является контрольным, а ее необходимость выплывает из действующего порядка учета. В соответствии с данным порядком после государственной регистрации уставный капитал в сумме, зафиксированной в Уставе, отображается по кредиту счета 40 в корреспонденции со счетом 46. Сравнение данных происходит по схеме (рис. 2.1). Следует также проверить соблюдение других тождеств. Должна быть обеспечена согласованность показателей в данных формах отчетности. Размер уставного капитала на начало и конец года, который отображается в Балансе, должен отвечать сумме по статье "Уставный капитал" Отчета о собственном капитале (см. табл. 2). Поскольку предприятия составляют отчет на основании данных бухгалтерского учета, то суммы по отмеченным строкам должны совпадать с кредитовым сальдо по счету 40 по состоянию на соответствующие дать, информация относительно которых содержится в журнале 7. Рис. 2.1. Порядок сравнения показателей уставного капитала Изучение операций с паевым капиталом.

В сельскохозяйственных предприятиях с коллективной формой собственности выделяются (паи) каждого участника в общей коллективно-паевой собственности.

В этих хозяйствах общая собственность основных и оборотных средств делится на имущественные паи участников в зависимости от их трудового вклада. Общий размер этих имущественных паев (с учетом имущества, которое не разделено на паи) образует паевой капитал предприятия. Проверка операций с паевым капиталом предусматривает установление достоверности сальдо счета по Балансу, в Отчете о собственном капитале, в Главной книге со сведенной ведомостью паевого капитала, в которую записываются итоги по книгам аналитического учета пайщиков.

Аудитору следует проверить полноту оприходования начальных взносов в специальной ведомости и своевременность оформления на них прибыльных кассовых ордеров. Для этого аудитор избирательно сравнивает кооперативные книжки пайщиков, ведомости приема паевых взносов и книги аналитического учета.

Аудитору следует также проверить правильность расчета отчислений от прибыли на паевые взносы и законность их выплаты членам кооператива. Если на предприятии часть убытка согласно с годовым отчетом покрывалась за счет средств паевого капитала, то необходимо проверить наличие постановления общих сборов, точность определения суммы, которая подлежит списанию лицевых счетов членов кооператива, оформление записей в членских книжках о списании паевых взносов на покрытие убытка.

Проверка правильности безвозмездной передачи активов. При проверке безвозмездного поступления основных средств и активов следует проверить документы по поступлению активов, чтобы удостовериться в действительном безвозмездном поступлении. При необходимости также можно получить разъяснение предприятия, почему активы, которые поступили, были отображенные именно как активы и оценить, есть ли эти объяснения оправданными, а также выяснить, проводилась ли оценка активов, которые поступили, экспертами.

Аудит операций с дополнительным капиталом включает следующие этапы: проверки правильности создания дополнительного капитала на предприятии: а) путем прироста стоимости имущества при переоценке; ) путем безвозмездного получения имущества; в) путем дополнительной эмиссии акций или повышения их номинальной стоимости за счет разницы между продажной и номинальной стоимостью акций при реализации в случаях, если продажная превышает номинальную. Изучение источников формирования и правильности расходования резервного капитала.

Резервный капитал являет собой зарезервированную на определенные цели часть нераспределенной прибыли (собственного капитала) для покрытия возможных убытков, непредвиденных расходов и обязательств. Его величина зависит в основном от полученного предприятием финансового результата, а также решения о его и может изменяться из года в год. В соответствии с законодательством, предприятия должны создавать резервный капитал с целью покрытия непроизводственных потерь и убытков, а также, выплат доходов (дивидендов) участникам при отсутствии или недостаточном размере прибыли отчетного года. Размер резервного капитала не должен быть меньше 25% величины уставного капитала. Причем размер ежегодных отчислений в резервный капитал также предусматривают учредительные документы, однако он должен быть не 5 % суммы чистой прибыли, полученной отчетного периода.

При аудите необходимо уделить внимание тому, из каких источников происходит формирование капитала, который является его величиной согласно с учредительными документами, отвечает ли величина резервного капитала законодательно установленным нормам.

Таким образом, предельный размер резервного капитала находится в прямом соответствии с размером уставного капитала. В мировой практике предельная сумма резервного капитала колеблется от 10 до 40% уставного капитала. Такой подход может быть использован и в украинской практике. Наличие резервного капитала у субъекта – обязательный фактор стабильности его деятельности в рыночной экономике.

Указанный резерв должен обязательно образовываться не только в акционерных обществах, но и на предприятиях других форм собственности. Изучение формирования и использования нераспределенной прибыли. По итогам отчетного года у субъекта образуется балансовая прибыль (убыток), которая является конечным финансовым результатом (прибылью или убытком). При проведении такой проверки значительное внимание следует уделить изучению правильности формирования прибыли (убытка) и его соответствующего отображения на счетах. Достаточно важным является изучение использования прибыли, при этом следует установить, на что будет осуществляться его использование, соответствие нормативным документам, правильность отображения в учете.

Проверка чистой прибыли и ее использования. Аудитор проверяет законность и правильность отображения в учете начисленного налога на прибыль, так называемых чрезвычайных доходов и расходов, с применением выборочного метода исходя из состава этих показателей и их существенности. При проверке чистой прибыли и ее использования следует уделить значительное внимание следующим вопросам: • соответствие данных Отчета о финансовых результатах (строки 220) данным аналитического и синтетического учета.

Проверяется путем арифметического расчета и сравнения данных Отчета о собственном капитале (форма № 2) с данными Главной книги; • правомерность списания убытков от хищения, виновные лица по которым не были установлены. Аудитор должен удостовериться, что как в ходе проверки, так и предприятием самостоятельно, в результате инвентаризации недостачи имущества или в пределах норм естественной убыли отнесенные на расходы предприятия, а сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков них, то убытки от недостачи имущества и его порчи относятся на финансовые результаты предприятия.

Установление правомерности и правильности использования прибыли аудитор должен начать с проверки правильности отображения в бухгалтерском балансе по строке "Прибыль нераспределенная" остатки прибыли, которая осталась в распоряжении предприятия по результатам финансово-хозяйственной деятельности за отчетный период и принятых решений по его использованию.

Аудитору следует удостовериться, что в годовом бухгалтерском балансе соответствующие данные показаны с учетом итогов деятельности за отчетный год в соответствии с принятыми решениями о покрытии убытков за отчетный год, выплату дивидендов о создании и пополнении резервного капитала.

Аудит счета 44 "Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)" включает в себя не только проверку нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отчетного года и лет, но также и изучение фондов накопления, социальной сферы, потребления. Это проверку: • динамики нераспределенной прибыли по годам; • правильность перенесения нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) из отчетных данных в прошлом году • обоснованности перенесения непокрытого убытка и возможность его покрытия в году за счет средств резервного капитала; • законности создания фондов специального назначения в соответствии с учредительными документами или решением и принятой учетной политики; • правильности уменьшения фондов накопления (на производственное развитие, при списании расходов, которые не включаются в первобытную стоимость основных средств, при использовании средств на погашение убытков отчетного периода и на выплату доходов ); • обоснованности расходования фонда потребления (на социальные цели - на основе сметы расходования средств, положение о порядке премирования работников). Проверка своевременности и полноты целевого финансирования и целевых поступлений и их целевого использования.

Целевое финансирование и целевые поступления представляют собой средства, которые предназначены для финансирования тех или других мероприятий целевого назначения.

К ним относятся средства, которые поступили от других предприятий, субсидии правительственных органов, денежные вклады родителей на содержание детей в детских заведениях (садиках, яслях). Начиная аудит, нужно выяснить на какие цели и от кого предприятие планирует получить целевое финансирование и целевые поступления средств, а также есть ли смета относительно использования таких средств.

При этом следует учитывать, что средства целевого финансирования должны использоваться только по назначению. В этой связи аудитору следует изучать, ли средства целевого финансирования в соответствии с утвержденными сметами, или есть необходимая на это документация.

Потом за каждым видом финансирования устанавливается законность использования средств по назначению. Во время проведения проверки для получения информации относительно движения средств по целевому финансированию и целевых поступлений используются аналитические данные счета 48 "Целевое финансирование и целевые поступления", а также данные журнала 7. Проверка операций по поступлению и использованию гуманитарной помощи.

Аудитору при проверке операций по поступлению гуманитарной помощи следует выяснить, зарегистрировано ли предприятие в установленном законодательством порядке в реестре получателей гуманитарной помощи. При изучении операций по использованию гуманитарной помощи аудитору необходимо учитывать, что гуманитарная помощь, которая используется с целью получения прибыли, изымается или конфискуется в установленном законом порядке, а получатели гуманитарной помощи, которые нарушили законодательство, исключаются изреестра получателей гуманитарной помощи.

Таким образом, аудитором нарушения заносятся к его рабочим документам, а позже находят отображение в соответствующих обобщающих документах. Аудит счета 48 "Целевое финансирование и целевые поступления" включает проверку: • правильности зачисления средств к целевому финансированию (поскольку - это является одним из способов уклонения от налогов); • порядка расходования средств целевого финансирования и наличия утвержденных смет; • фактов использования целевых средств по назначению или, напротив, направление других средств на потребности, финансирование которых должно осуществляться за счет целевых источников; • ведение аналитического учета по назначению целевых средств в разрезе источников поступлений.

В ходе аудита операций с собственным капиталом и обеспечением обязательств аудитор может выявить следующие типичные отклонения (см. табл. 2.4). Таблица 2.4. Отклонение в учете операций с собственным капиталом и обязательств, которые могут иметь место на предприятии № п/п Возможные отклонения Характеристика отклонения 1 Неправильное и несвоевременное внесение изменений в учредительные документы • невнесение или неполное внесение в уставной капитал • несвоевременное внесение измененийреестр акционеров • несвоевременное оформление выбытия и принятия новых • неправильное оформление, внесенных в уставной капитал • деятельность без лицензии 2 Неправильное ведение учета • кредитовый остаток по счету 40 не отвечает отмеченному в учредительных документах • необоснованное увеличение уставного капитала в результате завышения стоимости запасов, активов, которые вносятся в уставной капитал • невыплата дивидендов по привилегированным акциям • неотображение осуществленных операций • неправильное налога на прибыль • несоблюдение требований нормативных документов 3 Неправильное оформление документов или их отсутствие • неправильное оформление из уставного капитала • отсутствие оправдывающих документов по осуществленным финансово-хозяйственных операциям • наличие недооформленных и просроченных документов • исправление записей в документах без необходимых оснований • отсутствие оригиналов или заверенных в соответствии с законодательством документов • наличие фиктивных документов и операций 4 Уклонение от участия в переговорах относительно заключения, изменения или дополнения коллективного договора Связано с преднамеренным нарушением установленных для начала переговоров сроков, а также несоблюдением порядка ведения переговоров по вопросам разработки, заключения или внесения изменений в коллективный договор, определенному по договоренности сторон, подтвержденной протоколом, оформленным сторонами 5 Нарушение или невыполнение обязательств относительно коллективного договора Стороны должны следить за надлежащим выполнением своих обязательств, ведь невыполнение или неподобающее выполнение является основанием для наложения административного взыскания.

Отмеченное правонарушение может быть совершено как преднамеренно, так и по неосторожности Обнаруженные ошибки и нарушения в учете собственного капитала следует оформить в виде следующего рабочего документу (образец 2.1). Образец 2.1. Перечень ошибок и нарушений при аудите собственного капитала № п/п Первичный документ, учетный регистр Характер нарушения Наименование № Дата Сумма 1 2 3 4 5 6 Раздел 3: Анализ рентабельности капитала предприятия. 3.1