Отчет о движении денежных средств по регламентациям МСФО и российских нормативных документов. Согласно МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств» в поток денежных средств включаются денежные средства и их эквиваленты.
Денежные средства - наличные средства и депозитные вклады, выдаваемые по требованию. Эквиваленты денежных средств – краткосрочные, высоколиквидные инвестиции, которые легко могут быть конвертированы в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности.
Потоки денежных средств – притоки (поступления) и оттоки (выплаты) денежных средств и их эквивалентов. Эквиваленты денежных средств в большей степени предназначены для погашения краткосрочных обязательств, нежели для инвестирования. Обычно инвестиции относятся к эквивалентам денежных средств только в том случае, если срок их погашения не превышает трех месяцев с момента их приобретения.
При этом инвестиции в собственный капитал других компаний не относятся к категории эквивалентов денежных средств, если только они не являются таковыми по своей сущности, например в случае приобретения привилегированных акций с коротким сроком погашения (и с установленной датой выкупа). Банковские кредиты обычно относятся к финансовой деятельности. Однако в некоторых странах банковские овердрафты (подлежащие выплате по требованию) составляют неотъемлемый компонент управления денежными потоками компании.
При таких обстоятельствах банковские овердрафты включаются в категорию денежных средств и их эквивалентов. Характерной чертой такого банковского счета является то, что сальдо по счету в банке часто изменяется от дебетового значения к кредитовому. Потоки денежных средств в соответствии с МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» учитываются по различным видам деятельности компании: операционной, инвестиционной и финансовой.
Операционная - это основная, регулярно осуществляемая деятельность компании, а также прочая деятельность, не относящаяся к инвестиционной и финансовой. Денежные потоки по операционной деятельности представляют собой, в частности: - денежные поступления от продаж товаров и предоставления услуг; - денежные поступления от аренды, гонорары, комиссионные и другие доходы; - денежные платежи поставщикам за товары и услуги; - денежные платежи служащим и от их лица; - денежные выплаты или компенсации налога на прибыль, если только они не могут быть увязаны с финансовой или инвестиционной деятельностью.
Инвестиционная - это деятельность, связанная с приобретением и реализацией долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам. Денежными потоками по инвестиционной деятельности являются, в частности: - денежные платежи для приобретения основных средств, нематериальных и других долгосрочных активов; - денежные поступления от продажи основных средств, нематериальных и других долгосрочных активов; - денежные платежи для приобретения долевых или долговых инструментов других компаний и долей участия в совместных компаниях; - денежные поступления от продаж долевых или долговых инструментов других компаний и долей участия в совместных компаниях; - авансовые денежные платежи и кредиты, предоставленные другим сторонам (кроме авансовых платежей и кредитов, предоставляемых финансовыми компаниями). Финансовая - это деятельность, приводящая к изменениям в размере и составе собственного капитала и заемных средств компании.
К денежным потокам по финансовой деятельности относятся, в частности: - денежные поступления от эмиссии акций или других долевых инструментов; - денежные выплаты владельцам для приобретения или для погашения акций компании; - денежные поступления от выпуска необеспеченных облигаций, займов, векселей, обеспеченных облигаций, закладных и других краткосрочных и долгосрочных кредитов; - денежные погашения кредитных сумм. МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» дает возможность выбора прямого или косвенного метода представления потоков денежных средств по операционной деятельности, что определяет, в конечном счете содержание отчета о движении денежных средств.
При использовании прямого метода раскрываются основные виды валовых денежных поступлений и валовых денежных платежей.
Фрагмент отчета о движении денежных средств представлен в табл. 1. Таблица 1 Отчет о движении денежных средств (прямой метод) № Показатель отчета о движении денежных средств Сумма (млн руб.) 1 Денежные поступления от клиентов 30 150 2 Денежные средства, выплачиваемые поставщикам и служащим (27 600) 3 Денежные средства от операционной деятельности (стр. 1 - стр. 2) 2 550 4 Выплаченные проценты (270) 5 Уплаченный налог на прибыль (900) 6 Чистые денежные средства от операционной деятельности (стр. 3 - стр. 4 - стр. 5) 1 380 При использовании косвенного метода информация о движении денежных средств от операционной деятельности раскрывается путем корректировки чистой прибыли или убытка на суммы амортизационных отчислений, изменений в запасах, дебиторской и кредиторской задолженности, поступлений от реализации собственных акций, облигаций, полученных и выплаченных дивидендов.
Фрагмент отчета о движении денежных средств представлен в табл. 2. Таблица 2 Отчет о движении денежных средств (косвенный метод) № Показатель отчета о движении денежных средств Сумма (млн руб.) 1 Чистая прибыль до налогообложения 3 350 Корректировки на суммы: 2 амортизации 450 3 курсовых убытков (курсовой разницы) 40 4 инвестиционного дохода (500) 5 расходов на выплату процентов 400 6 Операционная прибыль до изменения оборотного капитала (стр. 1 + стр. 2 + стр. 3 - стр. 4 + стр. 5) 3 740 7 Увеличение дебиторской задолженности покупателей и прочей дебиторской задолженности (500) 8 Уменьшение запасов 1 050 9 Уменьшение кредиторской задолженности поставщикам (1 740) 10 Денежные средства от операционной деятельности (стр. 6 - стр. 7 + стр. 8 - стр. 9) 2 550 11 Выплаченные проценты (270) 12 Уплаченный налог на прибыль (900) 13 Чистые денежные средства от операционной деятельности (стр. 10 - стр. 11 - стр. 12) 1 380 Как видно из приведенных фрагментов, несмотря на различную последовательность вычислений, при прямом и косвенном методах в итоге получается одна и та же сумма показателя чистых денежных средств от операционной деятельности (1380 млн. руб.). Отметим, что при кажущейся громоздкости и непривычности для российского пользователя косвенный метод имеет достаточно широкое распространение в мировой практике.
МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств», однако, отдает предпочтение прямому методу, хотя не исключает и использование косвенного метода.
Выбранный метод отражения движения денежных средств от операционной деятельности определяет и всю форму отчета о движении денежных средств.
В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты данные о движении денежных средств в отчетном периоде, характеризующие наличие, поступление и расходование денежных средств в организации.
К потоку денежных средств по российским учетным стандартам относятся переводы в пути, денежные средства в кассе, на расчетном, валютном и специальных счетах. В отличие от МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» в поток денежных средств при формировании отчетности не включаются эквиваленты денежных средств.
Потоки денежных средств как в российских, так и в международных стандартах отражаются по различным видам деятельности компании.
В соответствии с Приказом № 67 в российской форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» потоки денежных средств учитываются по группам текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Сопоставление содержания перечисленных терминов представлено ниже. Текущая - это деятельность в соответствии с предметом и целями деятельности, в частности: - производство промышленной продукции; - выполнение строительных работ; - сельское хозяйство; - продажа товаров; - оказание услуг общественного питания; - заготовка сельскохозяйственной продукции; - сдача имущества в аренду.
Инвестиционная - это деятельность, включающая: - приобретение или продажу земельных участков, недвижимости, оборудования, нематериальных и других внеоборотных активов; - осуществление собственного строительства, научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических разработок; - финансовые вложения в другие организации, в том числе приобретение долговых ценных бумаг других организаций, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление займов другим организациям.
Финансовая - это деятельность, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала и заемных средств, в частности: - выпуск акций и облигаций; - получение займов от других организаций; - погашение заемных средств. Таким образом, несмотря на некоторое различие в терминологии, содержание группировок потоков денежных средств в российских стандартах и МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» идентично.
Российская классификация потоков денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности является свидетельством сближения отечественных учетных стандартов с международными. Однако отсутствие в составе потока денежных средств денежных эквивалентов приводит к тому, что отчет о движении денежных средств в отечественной отчетности дает информацию, отличную от той, которая должна быть представлена в данном отчете в соответствии с МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств». Различаются также способы составления отчета о движении денежных средств.
Если МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» разрешает использовать как прямой, так и косвенный способ формирования информации указанного отчета, то по российским правилам используется лишь прямой. Отличия от регламентаций МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» и МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» касаются и значимости отчета о движении денежных средств в комплекте форм отчетности.
Если в соответствии с российским законодательством отчет о движении денежных средств рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и может не представляться в составе промежуточной отчетности, то по МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» и МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» он является основным и представляется за каждый отчетный период.