Статические бюджеты

Статические бюджеты. Статический бюджет - это бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации.

Иными словами, в статическом бюджете доходы и расходы планируются исходя только из одного уровня реализации.

Все бюджеты, входящие в генеральный бюджет, являются статическими, так как доходы и затраты предприятия прогнозируются в составных частях генерального бюджета, исходя из определенного запланированного уровня реализации.

При сравнении статического бюджета с фактически достигнутыми результатами не учитывается реальный уровень деятельности организации, т.е. все фактические результаты сравниваются с прогно зируемыми вне зависимости от достигнутого объема реализации.

Этот уровень анализа отклонений от плана считается нулевым. С него обычно начинаются отчеты о деятельности западных компаний. Остановимся подробнее на сущности нулевого уровня анализа отклонений от бюджета. Итак, в основе нулевого уровня анализа лежит сравнение статического бюджета с фактическими результатами. Ниже приводится пример анализа отклонений фактических результатов деятельности организации от прогнозируемых.

Для анализа используется информация плана прибылей и убытков, при этом производственные и административные затраты делятся на переменные и постоянные табл. 84 . Пример. АО Альфа выпускает комплектующие изделия для автомобильного завода. Таблица 84. Отчет о деятельности АО Альфа на основе статического бюджета на 1998 г. Показатели Факт Генеральный бюджет Отклонения от генерального бюджета Благоприятное Б , неблагоприятное Н Реализация, шт. 7000 9 000 2 000 Н Выручка от реализации, тыс. руб. 217 000 279 000 62 000 Н Переменные затраты, тыс. руб. прямые затраты материалов 69920 90 000 20 080 Б заработная плата основных рабочих 61 500 72 000 10 500 Б заработная плата вспомогательных рабочих 11 100 14 400 3 300 Б простои 3 550 3600 50 В время на уборку рабочего места 2 500 2 700 200 Б другие косвенные затраты труда 800 900 100 Б другие затраты материалов 4 700 5 400 700 Б Итого переменных производственных затрат 154 070 189 000 34930 Б Транспортные расходы 5 000 5400 400 Б Переменные коммерческие затраты 2000 1 800 200 Н Всего переменных затрат 161 070 196 200 35 130 Б Маржинальный доход 55 930 82 800 26 870 Н Постоянные затраты, тыс. руб. заработная плата мастеров и начальников цехов 14 700 14 400 300 Н аренда помещений 5 000 5000 амортизация 15 000 15000 другие постоянные про изводственные затраты 2 600 2 600 Итого постоянных производственных затрат 37 300 37 000 300 Н Постоянные административные затраты 33000 33000 Всего постоянных затрат 70 300 70 000 300 Н Финансовый результат основной деятельности -14 370 12 800 27 170 Н В результате сравнения фактических и плановых показателей выявляется отклонение от статического бюджета.

Оно рассчитывается как разница между прогнозируемой и полученной прибылью и в нашем случае составляет 12 800 - -14 370 27 170 тыс. руб неблагоприятное отклонение. Результатом выполненных выше расчетов могут стать следующие выводы на отклонение от статического бюджета в основном повлияло резкое снижение объема реализации.

Вместе с объемом реализации снижались и издержки, о чем свидетельствует уменьшение фактических затрат по сравнению с прогнозируемыми.

Соответствовало ли уменьшение затрат сокращению объема производства? Конечно, нет, ведь в итоге, несмотря на сокращение переменных затрат, маржинальный доход также сократился. Следовательно, темпы уменьшения затрат отставали от темное снижения объемов реализации.

Возможности более детального анализа деятельности предприятия статический бюджет не предоставляет.

В этих целях используется гибкий бюджет. 5.2.2. Гибкие бюджеты Гибкий бюджет - это бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона, т.е. им предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации. Для каждого возможного уровня реализации здесь определена соответствующая сумма затрат. Таким образом, гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от изменения у ровня реализации, он представляет собой динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями.

В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные. Если в статическом бюджете затраты планируются, то в гибком бюджете они рассчитываются. В идеальном случае гибкий бюджет составляется после анализа влияния изменений объема реализации на каждый вид затрат. Рассмотрим содержание гибкого бюджета на примере АО Альфа см. табл. 84 . Итак, чтобы составить гибкий бюджет, необходимо все издержки разделить на переменные и постоянные.

Для переменных затрат определяют норму в расчете на единицу продукции, т.е. рассчитывают размер удельных переменных затрат. На основе этих норм в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости от уровня реализации. Так, генеральным бюджетом, составленным на объем реализации 9 000 шт планировалось 90 000 тыс. руб. прямых материальных затрат см. табл. 84 . Это означает, что удельные прямые материальные затраты составляют 90 000 9 000 10 тыс. руб. Умножая их на фактически достигнутый объем реализации, получим 10 000 х 7 000 70 000 тыс. руб. см. табл. 84 Подобная корректировка выполняется по всем переменным издержкам. Попутно отметим, что на каждом предприятии устанавливаются свои нормы расхода производственных ресурсов, рассчитываются свои удельные переменные затраты.

Поскольку каждая организация имеет свои индивидуальные особенности, от предприятия к предприятию эти показатели будут меняться. млн. Поскольку постоянные затраты не зависят от объемов производства и реализации, их сумма остается неизменной как для статического, так и для гибкого бюджетов.

Аналогичным образом корректируются на фактически достигнутый объем реализации и полученную выручку. Например, генеральным бюджетом АО Альфа, рассчитанным на 9 000 шт. комплектующих изделий, определен объем реализации в 279 000 тыс. руб. см. табл. 84 . Это означает, что предполагаемая цена реализации одного изделия должна составить 279 000 9 000 31 тыс. руб. Фактически реализовано 7 000 единиц продукции, следовательно, объем реализации по гибкому бюджету равен 31х7 000 217 000 тыс. руб. табл. 85 Таблица 85. Отчет о деятельности АО Альфа на основе гибкого бюджета на 1998 г. Показатели Бюджет затрат на единицу реализованной продукции Факт Генераль ныи бюджет статический Гибкий бюджет на объем реализации 7 000 единиц Объем реализации, шт. 7 000 9 000 7 000 Выручка от реализации, тыс. руб. 31 217 000 279 000 217 000 Переменные затраты, тыс. руб. прямые затраты материалов 10 69920 90000 70 000 основная заработная плата 8 61 500 72000 56 000 заработная плата вспомогательных рабочих 1,6 11 100 14 400 11 200 простои 0,40 3 550 3 600 2800 затраты на уборку рабочего места 0,30 2500 2700 2 100 другие косвенные затраты труда 0,10 800 900 700 другие затраты материалов 0,60 4 700 5400 4200 Итого переменных производственных затрат 21.00 154 070 189 000 147 000 Транспортные расходы 0.60 5 000 5 400 4200 Переменные коммерческие затраты 0,20 2 000 1 800 1 400 Всего переменных затрат 21,80 161 070 196 200 152 600 Показатели Бюджет затрат на единицу реализованной продукции Факт Генеральный бюджег статический Гибкий бюджет на объем реализации 7 000 единиц Маржинальный доход 9,20 55 930 82 800 64 400 Постоянные затраты, тыс. руб. заработная плата мастеров и начальников цехов 14 700 14 400 14 400 аренда помещений - 5 000 5000 5 000 амортизация - 15 000 15000 15 000 другие постоянные производственные затраты 2 600 2 600 2 600 Итого постоянных производственных затрат 37 300 37000 37000 Постоянные административные затраты 33 000 33 000 33 000 Всего постоянных затрат 70300 70 000 70 000 Финансовый результат основной деятельности -14 370 12800 -5600 Рассмотрим теперь порядок проведения анализа отклонении фактических затрат от бюджетных. Он начинается с составления сравнительной таблицы см. табл. 85 и производится на четырех уровнях.

Нулевой уровень На нулевом уровне сравниваются показатели фактических результатов деятельности с генеральным статическим бюджетом и выявляются благоприятные и неблагоприятные отклонения.

Первый уровень Задача анализа первого уровня - выявить, за счет чего произошли отклонения фактического значения прибыли от запланированного в бюджете.

Возможны две причины изменение в объеме реализации изменение общей суммы затрат отклонения от гибкого бюджета. Для выявления отклонений в объеме реализации сравниваются показатели двух бюджетов - статического и гибкого см. табл. 85 . Гибкий бюджет включает доходы и затраты, скорректированные с учетом фактического объема реализации.

Статический бюджет, напротив, включает доходы и затраты, исчисленные исходя из запланированного объема реализации.

В обоих бюджетах используется одинаковый размер затрат на единицу реализованной продукции.

Таким образом, различия между этими бюджетами вызваны исключительно различиями в объемах реализации. Этот показатель характеризует прежде всего качество работы руководителя отдела сбыта по достижению запланированного уровня реализации.

В данном случае проблемы с реализацией готовой продукции вызвали уменьшение прибыли по сравнению с ожидаемой величиной на 12 800 5 600 18 400 тыс. руб. Формула расчета отклонения фактической прибыли от бюджетной в зависимости от объема продаж выглядит следующим образом Отклонение прибыли в зависимости от объема реализации Количество реализованной продукции по гибкому бюджету Количество реализованной продукции по статическому бюджету х Запланированная величина маржинального дохода.

Подставляя числовые значения примера, получим 7 000 - 9 000 х 9,20 -18 400 тыс. руб. Отклонения от гибкого бюджета являются результатом отклонений двух составляющих затрат отклонения в цене и отклонения по производительности. Для определения общей величины данных отклонений необходимо сравнить фактические показатели с гибким бюджетом. В этом случае одинаковым показателем является объем реализации.

Следовательно, различия между величиной прибыли могли возникнуть по двум причинам изменились цены на ресурсы или изменились нормы их расхода табл. 86 . Таким образом, неблагоприятное отклонение фактической прибыли от ее значения по гибкому бюджету 8 770 тыс. руб. и неблагоприятное отклонение прибыли по гибкому бюджету от ее значения по статическому генеральному бюджету 18 400 тыс. руб. в сумме дают неблагоприятное отклонение фактических финансовых результатов от результатов, предусмотренных статическим бюджетом 27 170 тыс. руб. см. табл. 84 . Причем отклонение в 18 400 тыс. руб. вызвано исключительно различиями в объемах реализации.

Анализ отклонений от гибкого бюджета может углубляться и детализироваться с целью выявления проблем на отдельных производственных участках. Таблица 86. Пофакторный анализ отклонения фактического размера прибыли от бюджетного Показатели Факт Отклонения фактических затрат от гибкого бюджета Гибкий бюджет на объем реализации 7 000 шт. Отклонения гибкого бюджета от генерального статического Генеральный статический бюджет Объем реализации, шт. 7 000 7 000 2 000 Н 9 000 Выручка от реализации, тыс. руб. 217 000 217 000 62 000 Н 279 000 Всего переменных затрат, тыс. руб. 161 070 8 470 Н 152 600 43 600 Б 196 200 Маржинальный доход, тыс. руб. 55930 8 470 Н 64400 18 400 Н 82 800 Всего постоянных затрат, тыс. руб. 70 300 300 Н 70 000 70000 Финансовый результат основной деятельности -14 370 8 770 Н -5 600 18 400 Н 12800 Недопустим упрощенный подход к анализу отклонений, когда все благоприятные отклонения однозначно расцениваются как успех предприятия, а неблагоприятные - как следствие допущенных недостатков в работе.

Уже сам факт появления отклонений должен насторожить бухгалтера-аналитика и явиться побудительным мотивом к проведению серьезного анализа причин возникновения отклонений.

При сравнении фактических показателей с прогнозируемыми в управленческом учете используются понятия эффективности и производительности.

Эффективность - это степень достижения поставленной цели. Производительность - степень использования ресурсов для достижения поставленной цели. Рассматривая отклонения от бюджета с точки зрения эффективности и производительности, можно сказать, что отклонения от объема реализации - это показатель эффективности деятельности предприятия. При сравнении планового объема реализации 9 000 шт. с фактическим 7 000 шт. можно сделать вывод, что анализируемое предприятие работает неэффективно и неблагоприятное отклонение прибыли по этой причине, как уже выяснили, составило 18 400 тыс. руб. млн. Оценить производительность можно путем сравнения отклонений в затратах. В данном случае общая сумма фактических затрат превысила сумму затрат, планируемых на данный объем реализации.

А это значит, что деятельность АО Альфа оказалась не только неэффективной, но и непроизводительной. Далее следует анализ отклонений по цене и по производительности. Однако он возможен лишь при наличии стандартов цен и затрат, выраженных как в физических, так и в денежных единицах.

Поэтому устанавливаются стандарты на затраты материалов в натуральных и стоимостных единицах, рабочего времени в часах и денежном выражении и накладные расходы в доле, приходящейся на единицу продукции, необходимые для изготовления единицы продукции. Подобный пофакторный анализ уже выполнялся при рассмотрении сущности системы стандарт-кост в главе 3 . Для АО Альфа имеются следующие стандарты. Стандарт затрат материалов на единицу продукции, кг Необходимо для производства 4,8 Поправка на брак 0,2 Всего 5,0 Стандарт затрат материалов по стоимости, тыс. руб. Стоимость 1 кг материалов 1,84 Транспортировка 0,16 Всего 2,00 Затраты рабочего времени на изготовление единицы продукции, час Производительные затраты 0,4 Непроизводительные затраты 0,1 Всего 0,5 Затраты труда в денежном выражении, тыс. руб. час Почасовая ставка 12,5 Налоги 1,25 Премии 2,25 Всего 16,00 После установления стандартов по затратам можно проанализировать отклонения от них. Такая детализация позволяет выделить из отклонений по гибкому бюджету отклонения по цене приобретения ресурсов и отклонения по использованию этих ресурсов, т.е. отклонения по производительности.

Второй уровень Данный уровень отклонений от гибкого бюджета предполагает расчет отклонений по цене ресурсов, которые показывают, насколько фактическая цена приобретения ресурсов отличается от стандартной.

Таким образом, отклонение по цене - это разница между фактической и стандартной ценой приобретения ресурсов, умноженная на фактический объем реализованной продукции работ, услуг. Отклонения по цене выделяются в отдельную группу, так как они в меньшей степени, чем отклонения по производительности, зависят от управленческих решений. В рыночной экономике цены в значительной степени определяются спросом и предложением.

Отклонения по цене могут возникать как при приобретении материалов материалы могут быть закуплены по цене, отличной от стандартной, так и при начислении заработной платы ставка оплаты отлична от стандартной. Для того чтобы оценить, как отклонения, допущенные при приобретении производственных материальных и трудовых ресурсов, сказались на фактической прибыли предприятия, необходимо найти разницу между фактической и стандартной ценой приобретения ресурсов и умножить ее на общее количество приобретенных ресурсов.

Формула расчета имеет следующий вид Отклонения по цене приобретенных ресурсов Разница между фактической и стандартной ценой приобретения ресурсов х х Фактический объем использованных ресурсов.

Если фактически АО Альфа было потреблено 36 800 кг металла, а закуплен он по цене 1,9 тыс. руб. кг, то отклонение для материалов составит 1,9 - 2,0 х 36 800 -3 680 тыс. руб. Б . При фактических трудозатратах в 3 750 час. и ставке оплаты труда 16,4 тыс. руб. час. отклонение для трудовых ресурсов будет равно 16,40 - 16,00 х 3 750 1 500 тыс. руб. Н . Третий уровень Задача заключительного уровня анализа отклонений от бюджета состоит в расчете отклонений по объему использования ресурсов. млн. Таким образом, эти отклонения позволяют оценить степень эффективности использования приобретенных ресурсов.

Они выявляются в результате сравнения фактической величины использованных ресурсов со стандартной и вычисляются по формуле Отклонения по производительности Фактический объем использованных ресурсов - Планируемый объем использованных ресурсов х Стандартная цена на ресурсы. Если бюджетом предусматривалось потребить 35 000 кг металла, то для материалов получим следующее отклонение 36 800 - 35 000 х 2,00 3 600 тыс. руб. Н . При бюджетном фонде рабочего времени 3 500 час. отклонение для трудовых ресурсов составит 3 750 - 3 500 х 16,00 4 000 тыс. руб. Н . Сами по себе отклонения не указывают прямо на причину невыполнения поставленных задач.

Тем не менее анализ всего комплекса отклонении способствует выявлению возможных причин невыполнения бюджета. Например, анализ полученных результатов позволяет сделать следующие выводы Отклонения по цене, тыс. руб. Отклонения по использованию, тыс. руб. Для материалов 3 680 Б 3 600 Н Для трудовых ресурсов 1 500 Н 4 000 Н Поскольку благоприятное отклонение по цене на материалы сопровождается неблагоприятным отклонением по их использованию, можно предположить, что низкие закупочные цены на некоторые материалы явились следствием их невысокого качества.

По этой причине большое количество материалов браковалось, в результате чего их фактический расход превысил бюджетный.

Низкое качество материалов сказалось и на использовании рабочего времени, так как часть трудозатрат была связана с исправлением брака. Следовательно, в рассмотренном случае снижение производительности значительно превысило экономию на цене материалов. 6.1.