Порядок учета векселей. Обращение векселей в РФ регулируется ГК РФ и ФЗ , в котором указано, что в Конвенции от 07.06.1930г устанавливающий Единый закон о переводном и простом векселе, утвержденное постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 . Как уже отмечалось выше, вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить при наступлении предусмотренного векселем срока обозначенную в нем денежную сумму (ст. 815 ГК РФ). С момента выдачи векселя у векселедателя возникает обязательство уплатить денежную сумму на условиях, указанных в векселе, а у векселедержателя – право требования данной суммы, т.е имущественное право.
Можно считать, что правовой статус ценной бумаги возникает у векселя только с момента его получения первым векселедержателям.
Ценной бумагой он будет являться только для векселедержателя.
Для векселедателя сумма, указанная в векселе, будет оставаться долговым обязательством. Операции, осуществляемые с векселями, в зависимости от их характера подразделяются на две категории: расчеты векселями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги; использование векселя в целях инвестирования свободных денежных средств.
Сами векселя подразделяются на товарные (используемые в расчетах за товары) и финансовые (изначально используемые в качестве объекта инвестиций). Срок платежа может быть: оплата на определенный день; оплата во столько-то времени от составления; оплата по предъявлении (вексель должен быть предъявлен в течении года с даты выдачи, если иное не установлено в самом векселе); оплата во столько-то времени от предъявления (вексель должен быть предъявлен дважды: первый раз – в течении года с даты выдачи, при этом на векселе ставится отметка и он возвращается на руки векселедержателю, второй раз – в срок, указанный в векселе). Согласно ст.5 Положения о переводном и простом векселе условие о процентах может включено в вексель только с неопределенным срок платежа «по предъявлении или во столько-то времени от предъявления» по желанию векселедателя.
В остальных векселях сумма процентов недолжна отдельно выделяться.
Если условие о процентах включено в вексель с определенным сроком платежа, то оно считается ненаписанным.
Проценты в векселе должны быть указаны в виде ставки, а не суммы. В векселе должна быть определена дата, с которой начисляются проценты, в противном случае они начисляются с даты 15 составления векселя.
В векселях со сроком платежа «во столько-то времени от предъявления» нет прямой оговорки, что проценты начисляются с конкретной даты. В соответствии с п.19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.12.2000г. № 33/14 начисляются со сроком «по предъявлении, но не ранее». 2.3. Бухгалтерский учет векселей Функции векселя многообразны, а значит, бухгалтерский учет операций, связанных с обращением векселей, также различен.
Бухгалтерский учет операций в ОАО «Гуанна», связан с обращением ценных бумаг. Осуществляется в соответствии с требованиями и правилами, установленными следующими документами: ФЗ РФ ; Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина ; План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкция по его применению, утвержденные приказом Министерства финансов ; Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденный приказом Минфина России. Все эти требования и правила применяются в ОАО «Гуанна». Бухгалтерский учет операций, связан с возникновением кредиторской задолженности по векселям, не зависит от того, простой или переводной вексель. Согласно этой инструкции, займы, предоставленные юридическим и физическим лицам, обеспеченные векселями, учитываются обособленно на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы». Выбрать нужный способ учета векселей можно с помощью таблицы (приложение 5) Приказом Минфина России10 введен в действие Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, который распространяется и на векселя (п.1). П.6 порядка установлено, все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть описаны в книге учета, регистрации и движения ценных бумаг.
В ОАО «Гуанна» ведется книга которая сброшюрована, пронумерована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера.
В этой книге отражается приход и выбытие всех векселей (приложение 6.). Исправления в книгу учета векселей могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.
В соответствии с ФЗ7 ответственность за организацию хранения книги учета векселей несет руководитель организации. 16 Бухгалтерская служба ОАО «Гуанна» очень ответственно относится к документальному оформлению движения векселей и к использованию их в качестве средства платежей.
ОАО «Гуанна» обеспечивает количественный учет и сохранность векселей. Для этого хранятся векселя в кассе ОАО «Гуанна», выдачу и получение векселей оформлять актами приема-передачи векселя (приложение 7) с указанием, кому выдано (от кого получено), на основании какого документа, количества выданных векселей. ОАО «Гуанна» составляет отчеты, аналогичные кассовой книге и отчету кассира, с указанием векселей на начало дня, движения векселей за день, остатка на конец дня. 2.4. Учет товарных векселей Порядок бухгалтерского учета операций с товарными векселями установлен приказом Минфина России10, а также Письмом Минфина России. Бухгалтерский учет выданных товарных векселей осуществляется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Векселя выданные». Д 60 К 60 субсчет Векселя выданные - выдан поставщику собственный вексель.
При погашении собственного векселя: Д 60 субсчет Векселя выданные К 51 «Расчетный счет» - погашен собственный вексель, ранее выданный поставщику.
Аналитический учет векселей выданных ведется в следующих разрезах: векселя выданные, срок оплаты которых не наступил; векселя выданные, с просроченным сроком оплаты. Векселя в иностранной валюте также учитываются в аналитическом учете обособленно. Полученный от покупателя собственный вексель поставщик должен учесть на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет Векселя полученные. Оценка такого векселя производится по номинальной стоимости.
При этом выручка от продажи товаров (работ, услуг) отражается по К 90 «Продажи» субсчет Выручка в полной сумме дебиторской задолженности, т.е. с учетом причитающихся к уплате процентов: Д 62 К 90.1 Выручка - продана продукция; Д 62 субсчет Векселя полученные К 62 - получен от покупателя простой вексель. Оплата векселя по Д счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет Векселя полученные: Д 50,51,52 К 62 субсчет Векселя полученные - покупатель погасил вексель.
Если сумма фактически полученных денег или иного имущества окажется меньше той, которую организация должна получить по векселю, то возникшую разницу следует принимать к учету как операционный расход, обусловленный выбытием этой ценной бумаги, 17 и отражать по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 Прочие расходы и кредиту счета 62, субсчет Векселя полученные. Учет товарных векселей у организаций-векселедателей в зависимости от характера операций ведется на субсчетах открытых к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», в сумме, указанной в векселе, в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей или издержек производства.
В бухгалтерском учете организация-векселедатель может предусмотреть два варианта учета дисконта – единовременно в момент выдачи векселя и равномерно, предварительно учтя его на счете 97 «Расходы будущих периодов». Выбранный вариант закреплен в учетной политике ОАО «Гуанна». Для сближения бухгалтерского и налогового учета желательно учесть сумму дисконта по дебету счета 97 с последующим равномерным отнесем в зависимости от конкретного содержания на счета учета производственных запасов.
Затрат на производство, операционных расходов. Налог на прибыль организаций У векселедателя: В соответствии с пп.3 п.1 ст.265 НК РФ расходы на изготовление пли приобретение бланков векселей учитываются в составе вне реализационных расходов, Расходы по процентам/дисконту признаются равномерно в течении срока обращения векселя также в составе внереализационных расходов с учетов ограничений, установленных ст.269 НК РФ, и включаются в налоговую базу либо ежеквартально/ежемесячно п.8 ст.272 НК РФ в зависимости от продолжительности отчетного периода, либо на дату погашения долгового обязательства п.6 ст. 271 НК РФ. По дисконтным векселям со сроком «по предъявлении» расход/дисконт в виде процента определяется с даты составления векселя, т.е. период обращения векселя принимается равным 365/366 дням. Для начисления дисконта по векселям со сроком «по предъявлении, но не ранее» в качестве срока обращения, исходя и которого определяется дисконт на конец отчетного периода, используется предполагаемый срок обращения векселя, определяемый в соответствии с вексельным законодательством (365/366 дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты предъявления его к платежу). Согласно п.5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20/12/2002г. №БГ-3-02/729, при досрочно погашении долгового обязательства расход признается осуществленным.
Он включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора.
Проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений ст.269 НК РФ и фактического времени пользования заемными средствами. 18 У векселеполучателя: В соответствии с п.6 ст.271, ст.328 НК РФ по договорам займа, срок действия которых более чем один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав вне реализационных доходов на конец соответствующего отчетного периода.
При этом сумма дисконта по векселю, учтенная в бухгалтерском учете в составе прочих доходов в момент получения векселя, в налоговом учете признается доходом равномерно в течении срока обращения векселя.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действий договора (погашения долгового обязательства). В п.1 ст.248 НК РФ указано, что из доходов исключается сумма НДС (начисленная с превышения по дисконту). При погашении векселя согласно ст.280 НК РФ доходы организации от реализации и иного выбытия ценных бумаг (в том числе их погашения) определяются исходя из цены выбытия ценной бумаги, а также суммы процентного дохода, выплаченного покупателем.
При этом в доход не включается сумма процентного дохода, ранее учтенная при налогообложении, сумма НДС, начисленная с превышения по процентам, и расходы, связанные с приобретением ценных бумаг (стоимость реализованных товаров). Налог на добавленную стоимость У векселедателя: В соответствии с п.2 ст.172 НК РФ при использовании налогоплательщиком-векселедателем в расчетах за приобретенные им (товары, работы, услуги) собственного векселя суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком-векселедателем при приобретении указанных (товаров, работ, услуг), исчисляются, сходя из сумм, фактически уплаченных им по собственному векселю.
Таким образом, НДС к зачету можно принять только после оплаты собственного векселя.
У векселеполучателя: Согласно пп.3 п.1 ст.162 НК РФ налоговая база по НДС определяется с учетом сумм, полученных в виде процента/дисконта по векселям, выданным в счет оплаты за реализованные (товары, работы, услуги), облагаемые НДС в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Банка России, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента.
Плательщики НДС, использующие в расчетах за (товары, работы, услуги) векселя с определенным сроком платежа (во столько-то времени от составления или на определенный день), размер процентов при определении базы по НДС должны определять в виде разницы между вексельной суммой и стоимостью товаров (работ, услуг), в обеспечение которых принят вексель.
Начисление НДС в бюджет происходит в момент оплаты векселя векселедателем либо в момент передачи векселя третьему лицу (п.4 ст.167 НК РФ). Рассмотрим на примерах ОАО «Гуанна», как ведется учет товарных векселей: 19 Пример: 1 ОАО «Гуанна» приобрело у ЗАО «Ваш уют» кофемолки на сумму 24.000-00руб. (в т.ч. НДС 18% – 3.661-02 руб.). Себестоимость кофемолок, по которой они числились в учете ЗАО «Ваш уют», составила 10.000-00 руб. В обеспечение поставки ОАО «Гуанна» выдало простой вексель на 30.000-00 руб. По истечении срока вексель предъявлен к погашению и оплачен в безналичном порядке.
ЗАО «Ваш уют» определяет выручку «по оплате». Учет у векселедателя ОАО «Гуанна» делаются следующие проводки: Д 41 К 60 – 20338-98 (24000 – 3661-02) оприходованы кофемолки, поступившие от поставщика; Д 19 К 60 - 3661-02 учтен НДС, указанный в первичных документах; Д 60 К 60 .субсчет Векселя выданные - 30000 выдан вексель в оплату поставленных товаров; Д 41 К 60 - 6000 учтена в первоначальной стоимости материалов разница между суммой выданного векселя и ценой кофемолок.
После оплаты векселя сделайте запись: Д 60 субсчет Векселя выданные К 51 - 30000 погашен собственный вексель, ранее выданный поставщику. Учет у векселедержателя: ЗАО «Ваш уют» делаются проводки: Д 62 К 90 субсчет Выручка - 24000 отражена задолженность покупателя на сумму отгруженной продукции; Д 90 субсчет НДС К 76 субсчет Расчеты по неоплаченному НДС - 3661-02 начислен с реализации НДС; Д 90 субсчет Себестоимость продаж К 40 - 10000 списана себестоимость реализованной продукции; Д 62 субсчет Векселя полученные К 62 - 30000 отражена сумма векселя, полученного в оплату отгруженной продукции.
С введением в действие ПБУ 9/99 «Доходы организации» дисконт и проценты, начисленные по товарным векселям, должны включаться поставщиком в состав выручки от реализации продукции: Д 62 субсчет Векселя полученные К 90 субсчет Выручка - 6000 (30000 - 24000) отражена сумма дисконта по векселю.
После того как ОАО «Гуанна» погасит вексель, бухгалтер ЗАО «Ваш уют» должен сделать проводку: Д 51 К 62 субсчет Векселя полученные - 30000 покупатель погасил собственный вексель. Пример: 2 ЗАО «Восток» отгрузила товарно-материальные ценности ОАО «Гуанна» на сумму 118.000-00 руб. (в т.ч. НДС 18% – 18.000-00 руб.) В счет оплаты ОАО «Гуанна» выдала ЗАО «Восток» дисконтный вексель на сумму 150.000-00 руб. со сроком платежа на 20 определенный день (через 90 дней). Оплата векселя осуществлена в установленное время.
Налоговая база по НДС определяется ОАО «Гуанна» (по отгрузке). Бухгалтерские записи у ОАО «Гуанна»: Д 10 К 60 - 10 Получены товарно-материальные ценности от поставщика; Д 19 К 60 – 18000 Отражен НДС по приобретенным ценностям; Д 60 К 60 субсчет Векселя выданные – 118000 Выдан собственный вексель в счет оплаты поставщику; Д 97 К 60 субсчет Векселя выданные – 32000 Учтены проценты по векселю/дисконт; Д 91.2 К 97 - 10666-67 Часть дисконта списана на расходы (равномерно, ежемесячно) Расчет (32.000/90х30); Д 60 субсчет Векселя выданные К51 - 150000 Оплачен собственный вексель; Д68 субсчет расчеты по НДС К19 – 18000 Зачтена сумма НДС по приобретенным ценностям.
Бухгалтерские записи у ЗАО «Восток» Д 62 К 90.1 - 118000 Реализована продукция; Д 90.3 К 68 - 18000 Начислен НДС по реализованной продукции; Д 62 субсчет Векселя полученные К 62 - 118000 Получен в оплату продукции вексель (на сумму указанную в договоре с поставщиком); Д 62 субсчет Векселя полученные К 91.1 -32000 Разница между вексельной суммой и стоимостью реализованных товаров включается в состав прочих доходов; Д 51 К 62 субсчет векселя полученные -150000 Получена оплата по векселю; Д 91.2 К 68 субсчет расчеты по НДС - 4.251-36 начислен НДС с суммы превышения по дисконту Расчет НДС с суммы превышения по дисконту: ставка рефинансирования Банка России 14%. Налоговая база: 150000 – 118000 – (118000х14%/100%/360дн.х90дн.) = 27870 Сумма НДС, подлежащая к уплате с полученного по векселю дисконта, составляет 4.251-36 руб. (27870х18%/118). Если полученный товарный вексель покупателя продукции до его погашения векселедателем продается по договору купли продажи третьему лицу, то имеет место вторичное обращение векселя, при котором вексель выступает в качестве предмета купли-продажи.
Таким образом, происходит переход прав (требований) кредитора к другому лицу (п.1 ст.382 ГК РФ). В момент передачи организацией продавцом товарного векселя третьему лицу задолженность организации-покупателя перед организацией-продавцом погашается Пример: 3 ОАО «Гуанна» приобретает у ОАО «Сельс» товары на сумму 140.000-00 руб. (в т.ч. НДС 18%- 21.355-93 руб.). В счет оплаты за товары ОАО «Гуанна» передает вексель третьего лица номинальной стоимостью 150.000-00 руб. В бухгалтерском учете у ОАО «Гуанна» производятся следующие записи: Д 10 К 60 - 118644-07 Получены товары от поставщика; 21 Д 19 К 60 - 21355-93 Отражен НДС по приобретенным товарам; Д 60.1 К 62 субсчет Векселя выданные - 140000 В оплату поставщику передан вексель; Д 91.2 К 62 субсчет Векселя выданные - 10000 Учтен убыток от передачи векселя ; Д 68 субсчет расчеты по НДС К 19 - 21355-93 Предъявлен к вычету НДС по полученным услугам, При возникновении отрицательной разницы от реализации векселя налоговая база по налогу на прибыль приравнивается к нулю. В то же время в соответствии с п.10 ст. 280 НК РФ убыток от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, может быть отнесен на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль от операции с такими бумагами в течении последующих 10 лет. В качестве предоплаты организация может выдать вексель.
Стороны сделки должны вести учет на забалансовых счетах. Покупатель (векселедатель) - на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», а поставщик (векселедержатель) - на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей получе.