Учет выбытия нематериальных активов

Учет выбытия нематериальных активов. Стоимость нематериальных активов, использование которых прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию (п. 22 ПБУ 14/2000). Нематериальные активы могут выбывать из организации по следующим основным причинам: • списание объектов нематериальных активов в связи с истечением срока полезного использования; • продажа (реализация) объектов нематериальных активов другому юридическому или физическому лицу; • передача объектов нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал других организаций; • безвозмездная передача объектов нематериальных активов другим организациям и лицам; • выбытие объектов нематериальных активов в связи с обменом на другое имущество.

Основаниями для списания стоимости нематериальных активов являются: • прекращение срока действия патента, свидетельства и иных, охранных документов; • уступка (продажа) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности Если амортизационные отчисления по списываемым нематериальным активам отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих нематериальных активов на счет 05 «Амортизация нематериальных активов» списывается накопленная сумма амортизационных отчислений.

Согласно п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с продажей и прочим выбытием нематериальных активов, относятся к операционным расходам, которые учитываются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» на субсчете «Прочие расходы». В соответствии с п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» поступления от продажи нематериальных активов относятся к операционным доходам и учитываются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» на субсчете «Прочие доходы». Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

В Плане счетов бухгалтерского учета, в отличие от основных средств, для учета списания нематериальных активов не предусмотрено открытие специального субсчета типа «Выбытие нематериальных активов», но организация может сама открыть такой субсчет и отразить его в своем рабочем плане счетов.

Сумма накопленной на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» амортизации по выбывающему объекту нематериальных активов списывается непосредственно на счет 04 «Нематериальные активы». При этом делается бухгалтерская запись: Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов» К-т 04 «Нематериальные активы». Таким образом, на счете 04 «Нематериальные активы» образуется остаточная стоимость объекта нематериальных активов, которая по окончании процедуры выбытия актива списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы», что отражается записью: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 04 «Нематериальные активы». Если амортизация нематериальных активов отражается непосредственно на счете 04 «Нематериальные активы», то сальдо данного счета показывает остаточную стоимость объекта нематериальных активов.

Поэтому при выбытии нематериальных активов остаточная стоимость списывается непосредственно со счета 04 «Нематериальные активы»: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 04 «Нематериальные активы». При продаже нематериальных активов юридическому или физическому лицу обязательно составляется договор купли-продажи, на основании которого исключительное право на данный объект переходит к правопреемнику.

В бухгалтерском учете должны быть отражены доходы от передачи прав и обязательства правопреемника.

Для учета расчетов по продаже нематериальных активов используется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Целесообразно напомнить, что доходы организации от передачи прав другому юридическому или физическому лицу независимо от того, происходит это на возмездной или безвозмездной основе, за плату денежными средствами или неденежными средствами, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» на субсчете «Прочие доходы». При этом делается бухгалтерская проводка: Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». При продаже нематериальных активов могут возникнуть расходы в виде оплаты услуг сторонним организациям, регистрационные и иные обязательные платежи, которые по условиям договоров должна оплатить организация, передающая исключительное право на объект.

Такие расходы отражаются непосредственно по дебету субсчета «Прочие расходы»: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками, 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». На субсчете «Прочие расходы» отражается сумма НДС, причитающаяся от покупателя на основании выданного организацией-продавцом счета-фактуры: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС». Финансовый результат от выбытия нематериальных активов, как правило, формируется на субсчете «Сальдо прочих доходов и расходов» счета 91 «Прочие доходы и расходы». Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета в составе свернутого сальдо прочих доходов и расходов отражается на счете 99 «Прибыли и убытки». Поэтому финансовый результат от выбытия нематериальных активов в синтетическом учете невозможно увидеть.

Если финансовый результат от выбытия нематериальных активов получен в виде прибыли, то делается бухгалтерская запись: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» К-т 99 «Прибыли и убытки». Если финансовый результат получен в виде убытка, то делается бухгалтерская проводка: Д-т 99 «Прибыли и убытки» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» Пример 6. Организация полностью уступает исключительное право на программу для ЭВМ за 17 700 руб, в том числе НДС — 2700 руб Первоначальная стоимость нематериального актива на момент продажи составила20 000 руб.; сумма начисленной амортизации на момент продажи — 4000 руб Сбор, уплаченный Российскому агентству по правовой охране программ для ЭВМ при регистрации договора об уступке прав, составил 300 руб. В учетных регистрах организации будут сделаны следующие бухгалтерские записи: 1) уплачен регистрационный сбор Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т 51 «Расчетные счета» — 300 руб ; 2) сумма сбора отнесена к прочим расходам Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 300 руб ; 3) Отражена задолженность покупателя по договору передачи исключительных прав на программу Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 17 700 руб.; 4) отражена сумма НДС по договору Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — 2700 руб.; 5) списана сумма начисленной амортизации Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов» К-т 04 «Нематериальные активы» - 4000 руб , 6) списана остаточная стоимость права Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 04 «Нематериальные активы» - 16 000 руб (20 000 - 4000), 7) получены денежные средства покупателя Д-т 51 «Расчетные счета» К-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 17 700 руб.; 8) отражен финансовый результат (убыток) от уступки исключительных прав Д-т 99 «Прибыли и убытки» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» - 1300 руб (17 700 - (300 + 2700 + 16 000). Исключение составляют потери и расходы, понесенные организацией в связи с чрезвычайными обстоятельствами (аварии, пожары и другие стихийные бедствия). Нематериальные активы, списываемые вследствие чрезвычайных ситуаций, отражаются по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» как убытки отчетного года (некомпенсированные потери от стихийных бедствий) в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальные активы». Организация может передать нематериальные активы безвозмездно. В этом случае возникает убыток, который отражается в составе внереализационных расходов на счете 91 «прочие доходы и Расходы» субсчета «Прочие расходы». В соответствии с подп 1 п. 1 ст. 146 НК РФ стоимость безвозмездно передаваемого имущества признается объектом налогообложения НДС. Причем НДС начисляется с рыночной стоимости передаваемого имущества и отражается бухгалтерской проводкой: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС». Пример 7. Организация передает безвозмездно базу данных для ЭВМ, учтенную в составе нематериальных активов (база данных создана сотрудниками организации). Первоначальная стоимость нематериального актива 12 000 руб.; сумма начисленной амортизации — 8000 руб. Рыночная стоимость базы данных — 10 620 руб в том числе НДС — 1620 руб. В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи: 1) списана сумма начисленной амортизации по передаваемому объекту Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов» К-т 04 «Нематериальные активы» — 8000 руб.; 2) списана остаточная стоимость нематериального актива Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 04 «Нематериальные активы» — 4000 руб.; 3) начислен НДС по безвозмездно переданному объекту нема- териальных активов исходя из рыночной стоимости Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — 1620 руб.; 4) списан убыток от безвозмездной передачи объекта нематериальных активов Д-т 99 «Прибыли и убытки» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» — 5620 руб. Передача имущества в счет вклада в уставный капитал другой организации не признается для целей бухгалтерского учета расходами (п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Поэтому выбытие объекта нематериальных активов путем внесения его в счет вклада в уставный(складочный) капитал другой организации отражается в составе финансовых вложений непосредственно на счете 58 «Финансовые вложения» на субсчете «Паи и акции», минуя счет 91 «Прочие доходы и расходы». На субсчете «Паи и акции» отражается остаточная стоимость передаваемого актива в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальные активы»: Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции» К-т 04 «Нематериальные активы». В настоящее время не разработаны и не утверждены методические рекомендации по учету нематериальных активов, поэтому при оформлении бухгалтерских записей по передаче объекта нематериальных активов в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации следует руководствоваться положениями ПБУ 14/2000. Если согласованная учредителями стоимость актива выше его остаточной стоимости, то превышение отражается: Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». Если остаточная стоимость нематериального актива, переданного в виде вклада в уставный (складочный) капитал, будет выше согласованной учредителями стоимости, то делается бухгалтерская запись: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 04 «Нематериальные активы». Пример 8. Организация передает в качестве вклада в уставный капитал другой организации исключительное право пользования на промышленный образец.

Первоначальная стоимость права на образец — 16 000 руб. Сумма начисленной амортизации — 12 000 руб. Размер вклада в уставный капитал, согласно учредительным документам, составляет 8500 руб. В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи: 1) списана сумма начисленной амортизации Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов» К-т 04 «Нематериальные активы» — 12 000 руб.; 2) передан нематериальный актив в качестве вклада в уставный капитал по остаточной стоимости Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции» К-т 04 «Нематериальные активы» — 4000 руб.; 3) отражено превышение согласованной учредителями стоимости актива над его остаточной стоимостью Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 4500 руб. Нематериальные активы, переданные по договору в пользование другой организации, не списываются с учета у организации-правообладателя и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации- правообладателя.

Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете (п. 26 ПБУ 14/2000). Планом счетов бухгалтерского учета забалансовый счет для учета объектов нематериальных активов, полученных в пользование, не предусмотрен.

Однако организация может самостоятельно открыть такой счет, так как в бухгалтерском балансе (ф. № 1) необходимо раскрыть информацию о нематериальных активах, полученных в пользование. На забалансовом счете такие нематериальные активы отражаются в оценке, принятой в договоре.

Платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включая авторские вознаграждения, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода (п. 26 ПБУ 14/2000). Пример 9. Организация приобрела по авторскому договору неисключительное право на использование программного обеспечения сроком на три года. Исключительное авторское право на программное обеспечение сохранено за правообладателем.

По условиям договора организация-пользователь ежеквартально в течение трех лет выплачивает правообладателю сумму в размере 14 160 руб в том числе НДС — 2160 руб. В бухгалтерском учете организации-пользователя будут сделаны следующие записи: 1) поступил в пользование нематериальный актив Д-т 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» — 14 160 руб.; 2) перечислен очередной платеж правообладателю за право использования программного обеспечения Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т 51 «Расчетные счета» — 14 160 руб.; 3) отражена в расходах отчетного периода сумма периодического платежа за право использования программного обеспечения (без НДС) Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 12 000 руб.; 4) отражен НДС, уплаченный правообладателю, Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 2160 руб.; 5) предъявлена к вычету уплаченная сумма НДС Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» К-т 19 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 2160 руб. (эти проводки будут отражаться в учете организации-пользователя ежеквартально в течение трех лет); 6) нематериальный актив возвращен правообладателю по окончании договора К-т 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» — 14 160 руб В соответствии с п. 26 ПБУ 14/2000 платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов (без учета НДС), что отражается записью: Д-т 97 «Расходы будущих периодов» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Они подлежат списанию на расходы организации в течение срока действия договора: Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» К-т 97 «Расходы будущих периодов».