Технические резервы в страховой компании

Финансовая Академия при Правительстве Российской Федерации. Сдавалась хх.01 Кафедра Страхового Дела Курсовая работа на тему Технические резервы в страховой компании. Студент группы С4-3 Хлыстов АнтонПреподаватель проф. Сахаров В.С. Москва 2001г. План работы.Введение I. Общая характеристика технических резервов. ь Исторический аспект становления системы резервов в России. ь Сущность Т. Р. ь Основные методики расчёта ь Бухгалтерский учёт технических резервов ь Расчёты с перестраховщиком по долям в резервах по договорам, переданным в перестрахование.

II.Страховые резервы как источник инвестиционных ресурсов. ь Инвестиционные возможности страховых компаний. ь Анализ изменений правил размещения страховых резервов. ь Краткая сравнительная характеристика германских и российских Правил инвестирования для страховых организаций. III.Устойчивость страховой организации и её технические резервы. ь Система устойчивости и значение резервов. ь Качественная характеристика российских страховых организаций - субъектов страхования.

Заключение. Приложения Список использованной литературы. Введение. Условия проведения страхования в современной России за всё время реформ постоянно менялись. Изменения коснулись не только страховой сферы, но и экономики в целом, каждого экономического субъекта на микроуровне. В связи с этим как со стороны бизнеса, так и со стороны государства постоянно и небезуспешно предпринимались попытки по оптимизации страхового законодательства, созданию благоприятных условий для развития этого сектора, стимулированию и становлению страховой культуры в новой среде.

Активно использовался иностранный опыт, не сразу, но со временем власть училась вести диалог со страховым негосударственным бизнесом, пытаясь учитывать интересы всех заинтересованных сторон. Нельзя не признать, что основу страховой системы в любой стране составляет система страховых резервов, оптимальность которой предопределяет характер распределения финансовых потоков страховых компаний, надёжность, рентабельность их бизнеса и многое другое.

Именно поэтому в начале реформ государство столкнулось с необходимостью реформирования существующую тогда неприменимую в рыночных условиях систему страховых резервов, что и было успешно проделано в последующие годы. III

Общая характеристика технических резервов

Резервы в виде активов и собственные средства, размещённые в активы, я... Резерв катастроф предназначен для покрытия чрезвычайного ущерба, явивш... Порядок, условия формирования и использования данного резерва определя... Требования государства состоят в том, что в покрытие страховых резерво... годы этот показатель был около 3-ёх.

Заключение на Правила размещения страховщиками страховых резервов, утверждённых Министерством финансов РФ от 22 февраля 1999г. в части, связанной с ограничением доли перестраховщиков в активах, принимаемых в покрытие страховых резервов Страховое Ревю июнь 1999г стр. 35. привёл следующие данные За 1995г 1996г. передано в перестрахование за пределы Росси 1058 млрд. руб. 11,6 страховых взносов из них Доля перестраховщиков-нерезидентов, выплаченная в возмещение убытков по этим же рискам - 312,4 млрд. руб. 4,14 . 10 от суммы взносов, переданных в перестрахование, 106 млрд. руб. вернулось в Россию в виде перестраховочной комиссии.

Итого в Россию вернулось 420 млрд. руб а 650 млрд. руб. осталось за рубежом! Страховщики, в свою очередь, указывали на тот факт, что с введением в действие данных Правил возможности страховой компании будут значительно ограничены, поскольку, с одной стороны, максимальная ответственность страховщика по одному риску не может превышать 10 собственных средств страховщика, с другой - максимальная доля по рискам, переданным в перестрахование, составляет только 60 от величины страховых резервов.

В результате всех споров раздел, устанавливающий нормативы по перестрахованию, был оставлен без изменения до 16 марта 2000 Приказом Минфина РФ от 16 марта 2000 г. N 28н г, когда были внесены изменения в ст. 13, 17, 18, 19, где теперь при расчёте доли из страховых резервов необходимо исключать РЗНУ. Ещё один важный момент это смена контролирующего органа, а именно в разделе 1-ом Общие положения пункте 5-ом прямо указано - Контроль за соблюдением страховщиками требований, установленных настоящими Правилами, осуществляется Министерством финансов РФ тогда как до этого этим занимался Росстрахнадзор В 96г. Росстрахнадзор преобразован в Департамент страхового надзора ДСН при Минфине РФ Неизменными за всё время в Правилах остались только, пожалуй, принципы размещения страховых резервов диверсифицированность, возвратность, прибыльность и ликвидность. Итак, на сегодняшний день можно сделать следующие выводы ь Государство отказалось от попыток прямо принудить страховщиков к обязательному размещению страховых резервов в государственные ценные бумаги, что можно было наблюдать в самом начале развития Правил размещения страховых резервов. ь Обнадёживает также отказ государства от регулирования чисто технических моментов проведения страховой деятельности, в частности в Правилах 99г. уже не устанавливается норматив денежных средств на текущем счёте страховщика. ь Значительно расширился перечень разрешённых активов, т. е. у страховщика появляются возможности для более гибкой политики в области инвестирования. ь Наблюдается тенденция к снижению долей различных активов в размещении страховых резервов, например по акциям, банковским депозитам, объектам недвижимости, что опять же связано с появлением большего количества активов, в которые разрешено размещение. Можно предположить, что с их увеличением Департамент Страхового Надзора предпримет попытку сгруппировать таковые в достаточно крупные группы с индикацией их рисковости или надёжности, или применит доли в страховых резервах, уже опробованные ранее. ь По мере накопления опыта страхового регулирования в рыночных условиях проводится разграничение в части размещения по некоторым видам активов по видам страхования иным, чем жизнь и страхованию жизни см. табл Такое разделение вполне обосновано спецификой видов страхования. ь В последних Правилах 1999г. впервые делается попытка посредством ограничения перестрахования повысить надёжность страховых компаний и таким образом ограничить вывоз капитала за рубеж.

II.3 Краткая сравнительная характеристика германских и российских Правил инвестирования для страховых организаций.

Целью данного сравнения является характеристика германских и российских правил размещения страховых резервов, определение их достоинств и недостатков, установление основных отличий, рассмотрение возможных вариантов использования опыта Германии на российском страховом рынке.

В качестве источника информации о германских Правилах используется статья Инвестиционная деятельность страховых организаций.

Российская и зарубежная практика государственного регулирования Страховое Дело сентябрь 2000г. стр. 16 Светланы Асабиной к. э. н доцента МГИМО У МИД РФ. Инвестиционная деятельность германских страховых компаний регулируется законом О государственном надзоре в Германии VAG , причём в законе речь идёт не только о размещении страховых резервов как в России, но и обо всей инвестиционной деятельности страховых организаций.

Важным отличием явилось то, что установленные нормативы по активам в Германии берутся от всех вложенных средств в отдельных случаях от расчётных резервов, а в России от величины страховых резервов.

Кроме принципов, утверждённых в российских Правилах диверсификация, возвратность данный принцип в VAG отсутствует, прибыльность, ликвидность германский законодатель устанавливает также наиболее важный с его точки зрения принцип безопасности, который требует, чтобы инвестиции были вложены как можно более надёжно. Это требование предполагает отсутствие текущих и предполагаемых в будущем рисков, т. е. инвестиции должны быть под контролем в течение всего периода их размещения.

В отдельную группу VAG выделяет принцип локализации активов активы должны быть размещены в ЕС, кроме 5 активов, покрывающих расчётные резервы, и 20 других связанных активов, которые могут быть размещены за пределами ЕС и сочетания валют активы должны быть инвестированы в валюте, в которой обязательства страховщика подлежат оплате, за исключением 20 активов, покрывающих расчётный размер резервов и других вложенных средств. В российских правилах эти принципы реализуются в виде обычных ограничений 1. суммарная стоимость активов, принимаемых в покрытие страховых резервов, не относящихся к расположенным на территории РФ за исключением доли перестраховщиков, не являющихся резидентами РФ, в страховых резервах 20 .2. Расчеты между резидентами осуществляются в валюте Российской Федерации без ограничений.

Надо отметить, что принцип как категория гораздо весомее обычного ограничения, т. к. обычно распространяется на все ограничения.

Но вместе с тем германский законодатель достаточно конкретен в рамках принципа указываются конкретные значения, например в принципе диверсификации и распределения указывается, что инвестиции в качестве кредитов, предоставленные одному заёмщику, не могут превышать суммы в 2 вложенных активов и 25 собственных средств страховой компании, но в целом не больше 5 вложенных активов.

Далее российский законодатель отдельно регламентирует инвестиции в недвижимость и права на недвижимость в первом случае 20 , т. е. отдельно выделяются, например, жилищные сертификаты 5 , а акции рассматриваются не с точки зрения объекта, на который или часть которого получает права инвестор, а как спекулятивный инструмент, надёжность которого законодатель определяет исходя из включённости ценной бумаги в тот или иной котировочный лист. В германском VAG владение недвижимостью приравнивается к владению ценными бумагами компаний, владеющих собственностью, акциями отдельных имущественных счетов и норматив для них устанавливается одинаковый 10 от вложенных средств. Особо следует отметить, что германские страховые компании могут выдавать кредиты любому заёмщику отдельно регулируются кредиты, обеспеченные недвижимостью и просто кредиты, при условии что кредит обеспечен закладной, ценными бумагами, приемлемыми в качестве обеспечения, или именными ценными бумагами, которые представляют собой долговое свидетельство и покрытые специальными средствами из активов.

В российском же законодательстве чётко определено, что предметом непосредственной деятельности страховщиков не могут быть производственная, торгово-посредническая и банковская деятельность, что, конечно, не противоречит вышесказанному, но в российских Правилах не предусмотрена возможность выдачи кредита и предоставления займов возможна покупка векселя, облигации и выдача ссуды страхователю, что значительно ограничивает инструментарий страховщика с точки зрения гибкости и доходности его инвестиционной политики.

В результате, в который раз приходится констатировать, что российские Правила отличаются от германских в худшую сторону.

Ключевым звеном здесь является формула либерализм в рамах закона в России, к сожалению, по сравнению с германским страховым законодательством, вся российская конструкция больше напоминает заготовку к долгосрочному строительству.

И дело даже не в нехватке опыта российского законодателя для работы в рыночных условиях, а в макроэкономических аномалиях свойственных переходным экономикам.

Т. е. в условиях недостатка ресурсов, когда не выпускаемые нормы и законы создают и регулирует рынок, а рынок диктует правила игры законодателю. III Устойчивость страховой организации и её технические резервы.

III.1 Система устойчивости и значение резервов.

Основой устойчивости страховщиков является наличие у них оплаченного уставного капитала, страховых резервов, а также системы перестрахования - Закон Об организации страхового дела в РФ от 1992г. с изменениями в 97г. и 99г Под финансовой устойчивостью страховщика, в свою очередь, понимают способность выполнять обязательства по договорам страхования в будущем при любом изменении конъюнктуры, сохраняя при этом нормальный уровень платёжеспособности.

Своё выражение финансовая устойчивость находит прежде всего в рейтингах страховых компаний, целью составления которых является обеспечение прозрачности результатов деятельности страховой организации, качества предлагаемых ими услуг, предоставление информации заинтересованным лицам о состоянии компании.

За рубежом составлением таких рейтингов занимаются такие известные рейтинговые агентства, как Standart Pools , A.M. Best , Moody s Investor Service , Duff Phelps , Weiss Reserch Group и т. д. Конечно, оценка устойчивости российских компаний должна осуществляться с учётом российской специфики и опыта более опытных в таких оценках зарубежных рейтинговых агентств, при этом оценка должна базироваться на следующих принципах ь Независимость оценщика от страховщика, устойчивость которого оценивается ь Объективность ь Анализ всех основных направлений деятельности страховой организации.

Существует множество методик оценки устойчивости страховой организации, в их основе могут лежать различные количественные и качественные показатели деятельности организации.

Подходы могут меняться в зависимости от требований и целей, которые ставит перед собой заказчик или инициатор исследования.

В целях данной главы ставится задача определить основные показатели, характеризующие устойчивость страховой компании, основываясь на значении показателя страховых резервов. Поскольку рассчитываемые показатели являются общими и применимыми по отношению к рисковым и не рисковым видам страхования, речь пойдёт не о технических резервах, а об оценки устойчивости с использованием страховых резервах в целом. Показатели оценки устойчивости страховой компании. 1. Показатели в части формирования страховых резервов 2. Показатели в части размещения страховых резервов 3. Показатели общих результатов деятельности организации на основе страховых резервов.

Оценка осуществляется на основе анализа количественных и качественных показателей. Оценка количественных показателей включает в себя 1. Анализ показателей, характеризующих страховую деятельность в части сбора страховых премий, выплаты страхового возмещения, а также обеспечения, формирования страховых резервов.

К показателям, построенным на основе данных о технических резервах в рамках данной группы, можно отнести Показатель обеспеченности страховыми резервами резервы совокупные взносы, отражающий ту часть страховых премий, которая пошла на формирование страховых резервов Высокое значение этого показателя свидетельствует о том, что большую часть средств страховщик тратит на выполнение обязательств перед своими клиентами, а на обеспечение собственной деятельности выплата зарплаты, расходы по аренде, рекламе и прочие расходы на ведение дела расходуется относительно немного.

Величина страховых резервов показывает расчётную сумму будущих выплат, отражаемую в пассиве компании. Страховые взносы и выплаты являются кумулятивными величинами и могут сильно искажать картину при преимущественном развитии в компании краткосрочных договоров. Страховые же резервы, отражая обязательства страховой компании перед клиентами, характеризуют именно масштабы страховой деятельности. Динамика изменения резервов.

Данный показатель характеризует развитие страховой компании. Значительные темпы роста, как правило, характерны для молодых страховых компаний, проводящих агрессивную маркетинговую политику. Значительный прирост может быть и у компаний, развивающих свой бизнес на перспективных региональных рынках. Для страховых же гигантов более уместными в нынешних российских экономических условиях являются значения этого показателя, близкие к уровню инфляции. Соотношение свободных активов и страховых резервов компании.

При оценке данного показателя следует учитывать, какие виды страхования в портфеле компании являются превалирующими. В массовом страховании разнотипных рисков допустимыми являются и относительно небольшие собственные средства. Страховать же крупные промышленные, космические или авиационные риски в компании с небольшими собственными средствами по меньшей мере странно. Хотя при грамотном перестраховании риски и снижаются, но не до абсолютного нуля. Какой бы ни был добросовестный перестраховщик, ответственность перед страхователем всё равно несёт только та страховая организация, которая заключила с ним договор.

Негативным является и явление, когда свободные активы значительно превышают объёмы страховых резервов, что говорит о неэффективном управлении собственными средствами. 2. Анализ показателей, характеризующих инвестиционную деятельность в части размещения страховых резервов. Здесь под инвестиционной деятельностью следует понимать деятельность, связанную с инвестированием средств страховых резервов.

Доходность вложения средств резервов показатель сравнивается со среднестатистическим, определяющую эффективность размещения средств страховых резервов Показатель рассчитывается как для видов страхования жизни, так и видов страхования иных, чем страхование жизни. Доля перестрахования в резерве незаработанной премии. Чрезвычайно высокое значение показателя свидетельствует о низких финансовых возможностях страховщика, т.к. он не уверен в себе, и вынужден передавать а перестрахование значительные средства.

Чрезвычайно низкое значение показателя говорит о некоторой рискованности деятельности. 3. Оценка количественных показателей также включает в себя анализ показателей, характеризующих общие результаты деятельности в части поддержания ликвидности, платёжеспособности, оптимальной структуры активов и пассивов. Ликвидность активов. Данный показатель отражает адекватность активов, которые в целях покрытия убытков и погашения прочих обязательств могут быть своевременно конвертируемы в денежные средства и их эквиваленты.

Т. е. имеет важное значение структура активов, принимаемых в качестве объектов размещения страховых резервов, а также структура страхового портфеля по отраслям и видам страхования. Коэфф. Ликв. Инвестиционные активы кроме вложений в УК др. предприятий - краткосрочная дебиторская задолженность денежные средства страховые резервы кредиторская задолженность и займы - не менее 105 Коэффициент срочности - разновидность показателей ликвидности.

Слишком высокое значение коэффициента говорит о том. что компания неэффективно использует имеющиеся у нее средства. Денежные средства компании Объём страховых резервов - не менее 3 . Отношение прибыли к страховым резервам, характеризующее результаты проведения страховых операций за отчетный период, эффективность менеджмента, а устойчивость компании в целом. Соотношение свободных активов и страховых резервов компании. Отношение страховых резервов к обязательствам, свидетельствующее о возможности компании выполнить обязательства перед держателями полисов за счет сформированных резервов.

Соотношение оплаченного уставного капитала и страховых резервов. Показывает насколько соответствуют взятые страховой организацией обязательства её собственным возможностям. В зависимости от методики составления рейтинга, принятой в рейтинговом агентстве, перечень показателей может быть расширен. Т. о. система страховых резервов, а в частности технические резервы по рисковым видам страхования, представляет собой наряду с величиной уставного капитала и системой перестрахования один из важнейших факторов устойчивости страховой организации.

Причём перестрахование рассматривается Правилами инвестирования в качестве объекта размещения страховых резервов, т. о. наличие самого факта перестрахования не является признаком устойчивости страховой организации. Более правильным будет, говоря об устойчивости, анализ системы управления обязательствами страховой компании, т. е по сути, страховыми резервами.

Где система управления включает в себя систему контроля, формирования, размещения, использования страховых резервов. При этом, хотя регламентация минимальной величина УК и выступает в качестве некого фильтра и условного гаранта наличия определённого уровня устойчивости возможностей страховой организации, надо отметить, что после вступления в ВТО и либерализации страховой сферы минимальная величина УК в данном размере не сможет быть объективно одной из основ устойчивости страховых компаний.

III.2 Краткая характеристика российских страховых организаций - субъектов страхования. Были взяты наугад 21 страховая организация Приложение 1 из данных, представленных журналом Эксперт, 43 255 от 13 ноября 2000 года и рассчитаны некоторые из показателей для оценки устойчивости страховой организации. Как видно из Приложения 1 превышение размеров страховых резервов над оплаченным УК достигает от 2,2 у Ост-Вест Альянса до 95 у Ингосстараха, т. е. изучаемая совокупность достаточно разнородна.

Поскольку выборка Экспертом производилась по ведущим и информационно открытым компаниям 52 компании - генеральная совокупность, можно предположить с небольшой долей погрешности, что выбранные экспертом компании достаточно точно характеризуют действующие страховые организации в целом по стране. В целях данной работы необходимо для примера проанализировать устойчивость компаний, работающих на российском рынке, используя показатели, построенные непосредственно на данных о размере страховых резервов или косвенно характеризующие использование страховых резервов.

Ниже, в таблице, представлены средние значения по используемым показателям, а также значения компаний - признанных лидеров на российском страховом рынке по надёжности, доли рынка, темпам роста. Показатели В среднем Ингосстрах Москва ПСК Ост-Вест Альянс Москва 1 Величина страховых резервов тыс. руб. 1522458 7600433 9765000 191010 2 Отношение СР к оплаченному УК 24,64 95 19,53 2,22 3 Увеличение резервов с 1.01.00 по 1.06.00 в . 57,92 8,3 180 Н. Д. 4 Коэффициент текущей ликвидности 1,267 1,05 Н. Д. 1 5 Отношение страховых резервов к совокупным активам страховой компаний 0,754 0,87 0,92 0,5 6 Отношение страховых резервов к свободным активам страховой компании 14,471 8,25 13,01 11,5 Как, видно из таблицы, показатель 2 наименьший 2,22 у Ост-Вест Альянса, который также говорит о наибольшей устойчивости этой компании.

Сам по себе 2-ой показатель информирует лишь о величине зависимости положения страховой компании от поступления страховых взносов.

При этом пока на рынке наблюдаются значительные темпы роста по страховым взносам, положение страховой компании можно расценивать как относительно устойчивое, однако при изменении ситуации на рынке в обратную сторону баланс между поступлениями и выплатами может быть нарушен. Т. о. позиция Ост-Вест Альянса по данному показателю может расцениваться как осторожная в отличие от показателя Ингосстараха 95 . В целом же страховые компании на 1 июля 2000г судя по среднему значению показателя, демонстрируют ожидание дальнейшего подъёма страхового рынка, что в дальнейшем и подтвердилось.

Также за первые полгода 2000г. наблюдается стремительный прирост величины страховых резервов показатель 3 в целом 58 , а по некоторым компаниям, как, например, у ПСК, прирост просто сказочный - 180 . В целом скачкообразное движение рынка, даже и вверх, не является благоприятным с точки зрения устойчивости страховых организаций, поскольку страховая организация не имеет достаточно времени для накопления собственных ресурсов, соответствующих объёму принимаемых обязательств, переоценки рисков, оптимизации страхового портфеля и инвестиционной политики адекватно рынку, а страховые резервы значительно растут, что приводит к дисбалансу.

Что касается роста страховых резервов за счёт использования зарплатных схем, то, по сути, это не имеет никакого отношения к страхованию, а тем более к системе устойчивости страховой организации. Единственное на что могут повлиять такого рода схемы, это рентабельность, имидж, и отношения с государственными институтами власти.

Оптимальная ликвидность показатель 4 для страховой компании может зависеть от структуры страхового портфеля, от проводимых видов страхования. Но в целом по рынку ликвидность незначительно выше минимальной 105 , то же и для Ингосстраха. Что касается Ост-Вест Альянса, то, как известно, эта страховая компания специализируется на долгосрочном личном страховании, поэтому показатель ликвидности можно рассматривать как даже несколько завышенный.

Следующие два показателя 5 и 6 в значительной мере аналогичны показателю 2 т. е. характеризуют самостоятельность, финансовую независимость страховой организации. Однако если первый показатель характеризует прежде всего соотношение всего спектра возможностей организации на определённый момент времени и объёма страховых резервов, то второй показатель более точен и корректен, поскольку отражает реальные, очищенные от обязательств ресурсы компании.

Его довольно высокое значение - 14,471 по выборочной совокупности, говорит об относительно низкой самостоятельности страховых организаций на российском рынке с точки зрения возможностей принятия на себя обязательств без передачи рисков в перестрахование Т. о. в целом устойчивость российских страховых организаций достаточно низкая, прежде всего из-за их недостаточной капитализации по сравнению с западными конкурентами. Заключение.

Несмотря на достигнутые успехи по упорядочиванию и реформированию страхового рынка надо признать, что доля страхового сектора в экономике страны, в её валовом внутреннем продукте недопустимо мала. Причиной такой ситуации явились последствия известного общенационального кризиса 1991г. Сегодня подъём страхования возможен только в условиях общеэкономического роста - именно рост экономики в целом, а не отдельные, пусть и удачные, действия властей, способен переломить негативную тенденцию последнего десятилетия.

Иначе говоря, осмысление и дальнейшее развитие категории технические резервы в её широком смысле, безусловно, необходимо, как основы страховых процессов, и будет продолжаться, однако на сегодняшний день этот инструмент не способен выступить в полной мере в качестве трамплина для страхового дела. В то же время власть сегодня имеет уникальную возможность для экспериментов в хорошем смысле этого слова, когда объёмы относительно малы, бизнес способен гибко изменяться и всё ещё не сформировалось страхование в силу традиции.

Т. е. есть возможность адаптировать зарубежный опыт по формированию и размещению технических резервов без значительного ущерба для страхового рынка в целом. Список литературы. 1. Правила формирования страховых резервов по видам страхования иным, чем страхование жизни, утверждённые приказом Росстрахнадзора от 18.03.94 02-02 04 2. Правила размещения страховых резервов за 1993г 1995г 1999г. 3. Эксперт 43 2000г. Панорама Страхования. 4. Страховое Ревю июнь 1999г Заключение на Правила размещения страховщиками страховых резервов, утверждённых Минфином РФ от 22 февраля 1999г. в части, связанной с ограничением доли перестраховщиков в активах, принимаемых в покрытие страховых резервов. 5. Страховое Дело сентябрь 2000г. стр. 16. Инвестиционная деятельность страховых организаций. Российская и зарубежная практика государственного регулирования Светланы Асабиной к. э. н доцента МГИМО У МИД РФ. 6. Страховое Ревю, май 2000г ст. Методика составления рейтинга И. Чурикова. 7. Финансы 5 1994г. Сущность, состав и методы формирования страховых резервов при проведении видов страхования иных, чем страхование жизни К.Е. Турбина, кандидат экономических наук М. Я. Щукина. 8. Лекции по предмету Теория Страхования читала Л. А. Орланюк Малцкая 2000г. 9. Государственное регулирование финансовой устойчивости страховщиков 1995г М Анкил В. А. Сухов, раздел Страховые резервы. 10. Страхование В. В. Шахов, М Юнити , 2000г. раздел Страхование в зарубежных странах. 11. Платёжеспособность страховой организации Л. А. Орланюк Малицкая М Анкил 1994г. 12. Страховое дело под ред. Л. И. Рейтмана, 1993г. 13. Особенности бухгалтерского учёта в страховых организациях Н. Н. Кузьминов М Анкил 2000г.