(Древний Египет, Месопотамия, Персия и др.).
Нашей планете примерно 4,5 миллиарда лет. Жизнь на ней существует более 1 миллиарда лет, а появление человека относится к менее отдаленному периоду. О точном времени ученые спорят до сих пор. Человек, «любимое дитя природы», появился более 3 миллионов лет назад. В ходе эволюции человеческого общества появились орудия труда, поскольку, начав работать, человек начал вести учет. Он наблюдал за огромным небесным сводом (учет движения планет и времени), за миграцией и поведением животных (учет добычи), за самим собой (учет результатов труда и «складских запасов»).
Знания об окружающем мире накапливались посредством учета его явлений. Ясно, что не все были способны вести такой учет, а только наиболее одаренные. Община соглашалась их содержать, освобождая им время для наблюдений, ибо учетные сведения позволяли выжить. Интересно, что у натсиликов - наиболее консервативной группы эскимосов Американской Арктики - существовала должность руководителя. Она называлась «инхуматак» - тот, кто думает.
Развитию учета способствовало образование излишков продукта и начало обмена. Каждое племя имело свой обменный эквивалент: украшения, раковины, соль и другие предметы. С течением времени в процессе счета в качестве подручных средств стали вовлекаться камешки, палочки и тому подобные предметы. «Калькуляция» в буквальном переводе с латинского обозначает «счет камешками» (calcul - камешек).
Для возникновения письменного учета, ведения его регистров (регистр - документ для регистрации и группировки данных бухгалтерского учета о наличии средств и операциях с ними) необходимо было несколько условий. С одной стороны развитие хозяйственной деятельности должно было принять достаточно заметные размеры, с другой стороны, должны были существовать письменность и элементарная арифметика .
Появление письменности и развитие арифметики создали базу для возникновения учета, хозяйственная деятельность способствовала его повсеместному распространению .
Первые следы развитых систем учета появились в долинах рек Нил, Тигр и Евфрат .
Древний Египет
Учетная система Древнего Египта была частью механизма централизованного управления экономикой.
Учет в Древнем Египте велся на свитках папируса (папирус - многолетнее травянистое растение семейства осоковых), глиняных черепках и дереве. Длина свитков составляла 4 - 5 м. Запись велась черной и красной тушью (например, год писали черной, а месяц и число красной; частные числа - черной, итоги - красной). На свитках, прежде всего, составляли инвентари: по столбцам египетские писцы приводили наименования различных ценностей, а по строкам - дни, по которым отмечалось количественное их движение.3
Самая большая из дошедших до нас таблиц вмещала 87 столбцов.
Основным учетным приемом была инвентаризация (инвентаризация - периодическая проверка наличия числящихся на балансе предприятия (организации) ценностей, их сохранности и правильности хранения, обязательств и прав на получение средств, а также ведение складского хозяйства и реальности данных учета). В период с 3400 по 2980 гг. до н.э. проводилась инвентаризация движимого и недвижимого имущества каждые два года (дискретная) инвентаризация). Позже она была заменена текущим (перманентным) учетом. Его цель заключалась, прежде всего, в проверке достоверности получений и выдачи серебра, хлеба и т.п. Факт хозяйственной жизни оформлялся тремя лицами:
1) отмечал на папирусе число ценностей, намеченных к отпуску,
2) проставлял рядом фактический отпуск,
3) сравнивал числа и делал отметки о выявленных отклонениях, проводя продольную черту на проверенных документах (проводил анализ).
Ценности на складе могли быть отпущены только при наличии на документе резолюции уполномоченного лица: «подлежит выдаче». «Заведующий складом» регистрировал отпуск и подкладывал оправдательные документы. «Кладовщик» по окончании дня должен был составить отчет, в котором отражали движение ценностей по плательщикам и получателям, а внутри этой первичной группировки по наименованиям ценностей. Отчет подытоживался. Если он состоял из нескольких листов, то подсчитывалась каждая страница отдельно и отчет в целом .
Существенным моментом материального учета было ежедневное выведение остатков. Вывод ежедневных остатков был возможен в связи с небольшими объемами хозяйственной деятельности .
Документы часто составляли в 2-х или 3-х экземплярах, а записи разделяли на черновые и беловые.
Считается, что именно в Египте зародилась зеркальная натуралистическая концепция учета - как можно точнее описать движение ценностей в хозяйстве.
Месопотамия (Вавилония)
Учет в Месопотамии велся на карточках. «Карточки» делали из мягкой и влажной глины в виде пластинок, или, как их называют таблеток (размеры их были от 2 см до 30х40 см). На влажной поверхности глины тростниковой палочкой делали надписи, после чего документ или сушился на солнце (так поступали в раннюю эпоху), или обжигался (так делали в более позднее время). Если надо было уничтожить документ, то его бросали на пол, и он разбивался.
В более позднее время первичные документы стали составлять в 2-х экземплярах.
Документы складывались в глиняные кувшины или в плетеные из тростника корзины, которые закрывались крышками и обвязывались веревкой. На конец веревки навешивался комок глины, на котором указывалось содержание хранящихся документов, исполнители и временной промежуток.
В Вавилонии широко применялись вспомогательные таблицы: таблица умножения и таблица для исчисления сложных процентов.
Факты хозяйственной жизни отражались по следующим реквизитам:
1) количество и вид полученных предметов;
2) имя лица, от которого они поступили;
3) имя получателя;
4) дата .
Любопытно, что вместо подписи участники сделки прикладывали личную печать, которую носили на груди, в виде амулета. Эту печать-амулет укладывали в гроб после смерти владельца.
Среди сохранившихся первичных документов преобладают «наряды» для выполнения работ. Наряды были, как правило, сводные, и самый большой из них имел сведения о работе и содержании 2533 лиц .
В Вавилонии уже пользовались такой единицей как человеко-день, причем широкое распространение в царском хозяйстве получила практика «нормирования урочных заданий в зависимости от характера работы, квалификации работника, пола и возраста» .
Учет материальных ценностей осуществляется примерно так: приходные и расходные документы группировались раздельно, информация внутри этих группы учитывалась в разрезе наименований отдельных ценностей, по оборотам выводилось «сальдо», которое алгебраически складывалось с начальным остатком, и таким образом выводился конечный результат, сопоставляемый с фактическим наличием ценностей. Все сведения фиксировались в таблетках, здесь же указывались причины расхождений и на чей счет отнесена недостача.
Происходит зарождение синтетического (бухгалтерский учет средств и хозяйственных процессов в обобщенных показателях [ведомости «Зерновые»]) и аналитического (детализированный бухгалтерский учет хозяйственных операций и средств предприятий при помощи аналитических счетов [счет “Пшеница”, “Рис”]) учета.
Вавилония была первой страной, где возникло специальное законодательство. Законы Хаммурапи (1790 - 1752 гг. до н.э.) предписывали:
1) купцам - ведение самостоятельно учета;
2) храмам - государственное счетоводство;
3) передача денег без расписки считалась недействительной .
Есть две характеристики вавилонского учета: одна В. Швензнера, который характеризовал его как сельскохозяйственный, другая принадлежит Х. Бюлю, который считал этот учет бюджетным .
Персия
В Персии оплата работы осуществлялась частично деньгами, частично в натуральных единицах. Работник получал «требование-наряд» в конторе предъявлял его казначею; последний вел платежную ведомость, в которой делал отметку о выдаче денег. Поэтому же требованию-наряду выдавались продукты .
Каждый посылаемый в разъезд, получал из конторы письмо (командировочное удостоверение) и по предъявлении этого письма в отделениях получал по строго установленным нормам продовольствие .
Огромные размеры национальной империи, большая постоянно действующая армия требовали наличия жесткого контрольного аппарата. Бухгалтеры и контролеры в этой империи вели не только учет явный, но и тайный. Основным документом становится не только регистр фактов хозяйственной жизни, сколько журнал анонимных писем, а человек, занимающийся учетом получает почти официальное звание - «глаза и уши царя».
Индия
Здесь счетами регистрами служили кружки. В них закладывали камешки - первичные документы. Это был своеобразный прообраз картотеки и разноски данных по счетам.
Китай
Значительные особенности в организации учета имели место в Китае. История учета в этой стране насчитывает 8000 лет. К VII - XIII вв. здесь сложилась весьма развитая система учета материальных ценностей. Учетные работники были сосредоточены в трех отделах, где фиксировался приход, расход и остаток ценностей. Первый и второй отделы показывали движение ценностей, а третий проводил инвентаризации и выводил натуральный остаток, но не знал остатка учетного. Это приводило к тому, что только высшая администрация имела представление о должном положении дел.
При учете материальных ценностей в Китае получила распространение так называемая четырехколонная система:
П - Р = Ок - Он
П - приход,
Р - расход,
Он, Ок - остаток ценностей на начало и на конец отчетного периода.
Современные китайские авторы склонны видеть в этой формуле двойную запись, однако, это только иначе сформулированное уравнение материального баланса.
Служащие склада могли занимать место только в течение трех лет, а затем после инвентаризации передавали ценности, для чего отводилось 15 дней.
Отпуск ценностей проводился по принципу: «первая партия получена - первая отпущена». Среди складских работников были осведомители. Приведенный пример говорит об особенностях организации складского хозяйства .