Как известно, определяющей фазой в процессе расширенного общественного воспроизводства является процесс производства, так как именно на этом этапе осуществляется производство материальных благ.
Однако процесс производства не может протекать нормально, если ему не предшествует четко отлаженный механизм процесса заготовления производственных запасов.
Этот процесс состоит из ряда экономических событий, включающих приобретение предприятием у поставщиков сырья и материалов, других ресурсов, обеспечивающих непрерывный процесс производства.
Задача бухгалтерского учета на этом этапе правильно и своевременно исчислить объем заготовления, выявить возможные потери на пути продвижения материальных ценностей от поставщиков и произвести с ними расчеты. Все эти операции отражаются в учете в соответствии с условиями, определенными в договорах, заключенных их участниками.
Фактическая себестоимость заготовления материалов складывается из их покупной стоимости и транспортно-заготовительных расходов.
Вся информация по заготовлению материалов формируется на основании первичной учетной документации, выписываемой поставщиками и транспортными организациями (счета-фактуры, платежные требования, товарно-транспортные и железнодорожные накладные, спецификации, упаковочные листы и т.п.).
Сумма транспортно-заготовительных расходов бывает значительной и в отдельных отраслях промышленности достигает более одной трети покупной стоимости материалов. Эта сумма зависит от расстояния доставки, видов транспорта, размера тарифов и пр.
На предприятиях малого бизнеса исчисление фактической себестоимости, как правило, совпадает с реальными процессами осуществления хозяйственных операций по заготовлению материалов. Поэтому текущий учет процесса их заготовления ведется сразу по фактической себестоимости.
На средних и крупных предприятиях такой вариант неприемлем из-за большого количества хозяйственных операций и документов, несвоевременного поступления сопроводительных документов и неритмичной поставки материалов. Поэтому здесь текущий учет заготовления производственных запасов чаще всего осуществляется в твердых учетных (договорных) ценах или по плановой себестоимости.
В плане счетов бухгалтерского учета наличие и движение производственных запасов отражается на счетах 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материалов", 16 "Отклонение в стоимости материалов" и др.
На счете 10 "Материалы" накапливается информация о наличии и движении товарно-материальных ценностей в оценке по фактической себестоимости их заготовления или по твердым учетным ценам.
Фактическая себестоимость заготовления формируется, исходя из стоимости материалов по договорным и иным ценам и издержек по их завозу. Состав последних определяется соответствующими нормативными документами.
В том случае, когда текущий учет материалов ведется по твердым учетным ценам (плановой себестоимости, договорным и иным ценам), образующаяся разница между стоимостью производственных запасов по указанным ценам и исчисленными фактическими издержками по заготовлению отражается на счете 16 "Отклонение в стоимости материалов".
Текущий учет заготовления материалов допускается вести также с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материалов".
По дебету данного счета в корреспонденции с кредитом счетов: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др. счетами учитывается покупная стоимость товарно-материальных ценностей, которая указывается в счетах-фактурах поставщиков.
По кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" в корреспонденции со счетом 10 "Материалы" и др. формируется информация, показывается стоимость фактически поступивших и оприходованных материальных ценностей.
Сумма разницы между фактической себестоимостью и твердыми учетными ценами списывается со счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" на счет 16 "Отклонение в стоимости материалов".
Рассмотренная корреспонденция счетов по приобретению производственных запасов дает ответ на вопрос сколько приобретено материалов, какова их фактическая себестоимость физического объема. Для менеджеров же нужна конкретная информация, раскрывающая фактическую себестоимость отдельных наименований материалов. Только таким образом может быть обеспечена технология производства отдельных видов продукции.
Учетный процесс предусматривает ведение в текущем учете поступление и расход материалов в двух оценках: по фактической себестоимости и по твердым учетным, например, договорным ценам. Сумма разницы между ними представляет собой отклонения, равные величине транспортно-заготовительных расходов. Данная сумма указанных расходов относится ко всему объему заготовления материалов. Для исчисления фактической себестоимости заготовления отдельных наименований следует предварительно исчислить средний процент транспортно-заготовительных расходов по отношению к учетной (договорной) цене. Затем величину этого процента умножить на сумму расходов, относящихся к приобретению конкретных наименований материалов, представленных на аналитических счетах к счету 10 "Материалы". Полученный итог следует прибавить к договорной цене соответствующего вида материалов и получим его фактическую себестоимость заготовления.
Рассмотрим на счетах бухгалтерского учета процедуру учета заготовления производственных запасов с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов"1.
Пусть в учете предприятия на 1 марта имели место следующие остатки по синтетическим счетам (руб.).:
| Счет 10 "Материалы" в оценке по договорным ценам поставщиков | 500 000 |
| Счет 15 "Заготовление и приобретение материалов" по фактической себестоимости | 536 010 |
| в том числе транспортно-заготовительные расходы | 50 000 |
| Из общей суммы материалов: | |
| Сталь сортовая рядовая (2100 кг по 60 руб. за 1 кг) | 126 000 |
| Сталь сортовая качественная (5143 кг по 70 руб за кг) | 360 010 |
| Счет 16 "Отклонение в стоимости материалов" | 9 000 |
| Счет 51 "Расчетный счет" | 4 000 000 |
| Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" | 120 000 |
| Счет 23 "Вспомогательные производства" | 25 000 |
Предположим, что в марте на предприятии имели место следующие хозяйственные операции:
Первая операция. Акцептован счет-фактура завода «Гранит» за отгруженные в адрес предприятия материалы:
а) сталь сортовая рядовая 5000 кг по 60 руб. за 1 кг на сумму 300 000. руб.,
б)сталь сортовая качественная 4000 кг по 70 руб. за 1 кг на сумму 280 000 руб.,
Итого 580 000 руб.
железнодорожный тариф, оплаченный поставщиком за счет предприятия-покупателя - 18 000 руб.
Всего 598 000 руб. '
В учете следует отразить акцепт материалов по твердой учетной (договорной) цене на сумму 580 тыс.руб. и фактическую сумму транспортно-заготовительных расходов — 18 тыс.руб., предварительно оплаченных поставщиком железной дороге и подлежащих погашению ему покупателем по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материалов". Непогашенную сумму кредиторской задолженности в размере 598 тыс.руб. следует отнести в кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", так как в пассивных счетах, каковым является данный счет, увеличение показывается по кредиту счета.
Запись первой операции в учете отразится следующим образом:
Дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" — 598 000 руб. (580000 плюс 18000),
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" — 598 000 руб.
Вторая операция. Расходы по доставке материалов со станций железной дороги до склада предприятия-покупателя, произведенные его автотранспортом, составили 2 тыс.руб. Для предприятия эти издержки также представляют собой транспортно-заготовительные расходы. Поэтому их следует отнести в дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материалов", где в конечном итоге будет исчислена фактическая себестоимость заготовления производственных запасов. Одновременно с дебета в кредит счета 23 "Вспомогательные производства" надо списать услуги собственного автотранспорта, т.е. учесть целевой характер оказанных услуг. Запись второй операции:
Дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материалов",
Кредит счета 23"Вспомогательные производства" —2000 руб.
Третья операция. Оприходованы на склад поступившие от поставщика материалы по твердым учетным (договорным) ценам на 580 тыс. руб. Факт их оприходования следует показать по дебету счета 10 "Материалы", поскольку данный счет является активным по отношению к балансу. В кредит счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" будет списана ранее учтенная по дебету данного счета фактурная стоимость принятых к оплате указанных материалов. Запись третьей операции:
Дебет счета 10 "Материалы",
Кредит счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" — 580 000 руб.
Четвертая операция. Исчислена сумма отклонений, равная размеру транспортно-заготовительных расходов по данной партии материалов, поступивших от поставщика 20 тыс. руб. (18 000 руб. по первой операции + 2 000 руб. по второй операции). Данная сумма определена как результат сравнения итога по дебету (600 тыс. руб.) и кредиту (580 тыс. руб.) счета 15 "Заготовление и приобретение материалов". При закрытии оборотов по данному счету сумма разницы 20 тыс. руб. будет отнесена в дебет счета 16 "Отклонение в стоимости материалов".
Запись четвертой операции:
Дебет счета 16 "Отклонение в стоимости материалов",
Кредит счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" — 20 000 руб.
Пятая операция. Перечислена с расчетного счета сумма в погашение кредиторской задолженности поставщику 598 тыс. руб. Как известно, погашение (уменьшение) в пассивных счетах, каковым считается счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", показывается в учете по дебету. На данную сумму надо показать списание средств с расчетного счета. В активных счетах расход (списание, уменьшение) отражается по кредиту. Поэтому указанную сумму требуется записать по кредиту счета 51"Расчетный счет".
В учете пятая операция будет отражена следующей корреспонденцией счетов:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
Кредит счета 51"Расчетный счет" — 598 000 руб.
Итак, после отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций процесса заготовления по дебету счета 10 "Материалы" будет учтена покупная (договорная) цена поставщика в сумме 580 тыс. руб. В дебете счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" сформировалась их фактическая себестоимость — 600 тыс. руб., равная покупной (договорной) цене поставщика 580 тыс. руб. и сумме фактически понесенных транспортно-заготовительных расходов — 20 тыс. руб.
В бухгалтерии аналитический учет материалов ведется в денежном выражении.
На складе аналитический учет осуществляется в натуральном выражении. Если имеет место большая номенклатура материальных ценностей, аналитический учет предусматривается не по каждому наименованию, а по группе однородных материалов.
Схематически приведенные хозяйственные операции получат следующее отражение на счетах аналитического и синтетического учета (руб.):
Синтетические счета
|
| ||||||||||||
|
| ||||||||||||
| |||||||||||||
Счет 15 «Заготовление и приобретение материалов»
| № операции | Договорная цена | Транс.-загот. расходы | Факт. себестоимость | № операции | Договорная цена | Транс.-загот. расходы | Факт. себестоимость |
| Сальдо на 1.03 | 486 010 | 50 000 | 536 010 | ||||
| 1) 2) | 580 000 | 18 000 2 000 | 598 000 2 000 | 3) 4) | 580 000 | 20 000 | 580 000 20 000 |
| Оборот за месяц | 580 000 | 20 000 | 600 000 | Оборот за месяц | 580 000 | 20 000 | 600 000 |
Аналитические счета
Сталь сортовая качественная
Цена 70 руб. за 1 кг
Дебет Кредит
| Дата | Номер операции | Количество | Сумма, руб. |
| Сальдо на 1.03 | 360 010 | ||
| 1) | 4 000 | 280 000 | |
| Оборот | 4 000 | 280 000 |
Сталь сортовая рядовая
Цена 60 руб. за 1 кг
Дебет Кредит
| Дата | Номер операции | Количество | Сумма, руб. |
| Сальдо на 1.03 | 2 100 | 126 000 | |
| 1) | 5 000 | 300 000 | |
| Оборот | 5 000 | 300 000 |
Фактическая себестоимость каждого наименования материалов исчислена на основании следующего расчета. Как видно из содержания хозяйственных операций, сумма транспортно-заготовительных расходов составила в процессе заготовления материалов 20 тыс. руб. (см. операцию 4).
Твердая учетная (договорная) цена этих материалов — 580 тыс. руб. Отсюда удельный вес транспортно-заготовительных расходов в объеме заготовления материалов составит, %:
20 000 руб. — х (%)
580 000 руб. — 100%
В абсолютной сумме транспортно-заготовительные расходы между отдельными наименованиями материалов будут распределены следующим образом:
На сталь сортовую рядовую:
3,49 % — х (руб.)
100% — 300 000 руб.
На сталь сортовую качественную — 9 530 руб. (20 000. руб. — 10 470 руб.).
Фактическая себестоимость приобретенных материалов
Стали сортовой рядовой — 310 470 руб. (300 000.руб. + 10 470 руб.)
Стали сортовой качественной — 289 530 руб. (280 000 руб. + 9 530 руб.).
Таким образом, калькуляция себестоимости заготовленных материалов будет иметь следующий вид:
Таблица 6.1.