Отчет о прибылях и убытках в РСБУ и МСФО. Стандартная форма представления прибылей и убытков, характерная для отчетности, составленной в соответствии с РСБУ, не позволяет четко увидеть структуру затрат предприятия.
Согласно МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" компании, составляющие отчетность по международным стандартам, должны представлять в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к нему анализ расходов по классификации, основанной на характере или функции расходов.
Расходы в отчете о прибылях и убытках разбиваются на подклассы для выделения ряда компонентов результатов финансовой деятельности (таблица 2.1): Таблица 2.1. Расходы в отчете о прибылях и убытках «по характеру затрат» Остатки незавершенного производства и готовой продукции на начало периода Остатки незавершенного производства и готовой продукции на конец периода Материальные расходы Расходы на оплату труда Налоги на заработную плату Амортизационные отчисления Коммунальные расходы Услуги по переработке Транспортные расходы Расходы на ремонт и обслуживание Расходы на аренду Прочие производственные расходы Также МСФО (IAS) 1 позволяет составлять отчет о прибылях и убытках методом "по функции затрат", в соответствии с которым расходы классифицируются по их функции как части себестоимости реализованной продукции, коммерческой или административной деятельности (таблица 2.2): Таблица 2.2. Структура отчета о прибылях и убытках «по функции затрат» Выручка Себестоимость реализованной продукции Валовая прибыль Административные расходы Коммерческие расходы Прочие операционные доходы / (расходы) Операционная прибыль Для того чтобы наиболее объективно представить структуру доходов и расходов в отчете о прибылях и убытках, предприятию необходимо разработать подробный план счетов, включающий все существенные статьи, характерные для предприятия.
У производственных предприятий самыми существенными статьями расходов обычно являются затраты материалов, заработная плата, услуги третьих сторон по переработке и амортизация основных средств.
В зависимости от специфики деятельности отдельного предприятия набор статей расходов может варьироваться, поэтому при разработке плана счетов для целей составления отчетности по МСФО рекомендуется проконсультироваться с отделом управленческого учета или с другой подобной структурой на предприятии, которая хорошо осведомлена о том, какие виды затрат предприятие несет на регулярной основе, какие счета необходимо включить в план счетов.
Если детально проанализировать современное содержание отчета о прибылях и убытках, то можно сделать вывод, что при формировании финансовых результатов в отечественной учетной практике приоритетным является показатель дохода.
Иными словами, регистрации в обязательном порядке подлежат все доходы независимо от степени их реальности и вероятности получения.
В то же время расходы организации фиксируются в отчете о прибылях и убытках в том случае, если они фактически были произведены организацией и относятся к тому отчетному периоду, за который составляется отчет. Существование такой ситуации объясняется главенствованием налогообложения, ибо организации стремятся заплатить налоги и рассчитаться с бюджетом в целях избежания значительных и даже необоснованных штрафных санкций, не беря во внимание свое фактическое положение и не заботясь при этом о своих акционерах (учредителях). Если проанализировать международные стандарты бухгалтерской (финансовой) отчетности, то зарубежные фирмы в отчете о прибылях и убытках показывают только такую прибыль, которая была фактически зарегистрирована и реализована в текущем периоде.
Следует заметить, что регистрация доходов в основном определяется принципом накопления. Прибыль подлежит включению в состав Отчета о прибылях и убытках, если она была заработана в учетном периоде, независимо от того, были ли суммы фактически получены в течение года или нет. Однако применение принципа накопления в международных стандартах ограничивается принципом осмотрительности, а это важное отличие от отечественной практики учета и отчетности.
Если прибыль не является несомненной, то ее нельзя включать в Отчет о прибылях и убытках, даже если она и относится к текущему периоду. В то же время убытки и потери должны показываться в отчете даже тогда, когда они еще не были реализованы. Использование метода накопления для целей бухгалтерского учета без особого изменения методологических основ формирования доходов и расходов организации приводит к росту доходов действующих экономических субъектов России.
В своих отчетах о прибылях и убытках они вынуждены показывать нереальные к получению доходы. Поэтому без отказа от приоритета налоговых отношений, которые сложились в нашей стране, малореальны любые преобразования в отечественном финансовом учете и отчетности (таблица 2.3): Таблица 2.3. Сравнительная характеристика статей отчета о прибылях и убытках, отражаемых в российской учетной практике и США Статьи Отчета о прибылях и убытках российской организации Статьи отчета о прибылях и убытках фирмы США Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) Чистый объем продаж (выручка от реализации) Себестоимость проданных товаров, работ, услуг Себестоимость продукции Валовая прибыль Валовой доход или убыток Коммерческие расходы Операционные расходы (расходы на продажу и общие административные расходы) Управленческие расходы Прибыль (убыток) от продаж Прибыль от операционной деятельности Проценты к получению Другие прибыли и убытки Проценты к уплате Доходы от участия в других организациях Прочие доходы Случайные прибыли и убытки Прочие расходы Прибыль (убыток) до налогообложения Прибыль до налогообложения Отложенные налоговые активы Налог на прибыль Отложенные налоговые обязательства Текущий налог на прибыль Нет аналога в Отчете о прибылях и убытках Чистая прибыль от нормальной деятельности Экстраординарные прибыли и убытки (за вычетом налога) Прибыль (убытки) в результате обобщенного эффекта от изменения учетной политики (за вычетом налога) Чистая прибыль (убыток) отчетного периода Чистая прибыль Постоянные налоговые обязательства (активы) Нет аналога в отчете о прибылях и убытках Базовая прибыль (убыток) на акцию Чистая прибыль на акцию Разводненная прибыль (убыток) на акцию Согласно американским стандартам отчет о прибылях и убытках может иметь две формы: одноступенчатую и многоступенчатую.
При использовании одноступенчатой формы, которая отличается простотой, все доходы и расходы группируются отдельно, и разница между ними составляет чистую прибыль.
Многоступенчатая форма является более сложной и представляет собой последовательный расчет чистой прибыли при увязке соответствующих доходов и расходов.
При наличии возможности использовать любую из них, вторая форма считается предпочтительнее.
Несмотря на кажущуюся идентичность показателей, формирующихся в отчете о прибылях и убытках в организациях России и США, между ними существуют методологические расхождения в построении информации.
Так, в России организации формируют выручку (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) на основе поступлений, связанных с выполнением работ и оказанием услуг, осуществлением хозяйственных операций. Эти поступления являются доходами от обычных видов деятельности, признанных организацией в бухгалтерском учете в соответствии с условиями, определенными для ее признания, и в сумме, исчисленной в денежном выражении, включая условия договоров по продаже продукции, товаров, выполнению работ, оказанию услуг с учетом скидок (накидок), суммовых разниц, изменений условий договора, расчетов неденежными средствами и т.п. Чистый объем продаж в США рассчитывается прибавлением к валовой выручке от реализации продукции величины представленных поставщиками скидок и вычитанием стоимости продукции, возвращенной покупателями, и сумм скидок, предоставленных покупателями.
Категории расходов, которые в России называются коммерческими и управленческими, в США именуются операционными расходами.
Если их вычесть из валовой прибыли (валового дохода или убытка), то можно получить прибыль (убыток) от продаж в России или прибыль от операционной деятельности в США. В России в Отчете о прибылях и убытках широко представляются прочие доходы и расходы, которые в США называются случайными прибылями и убытками.
Данные доходы и расходы (прибыли и убытки) посредством присоединения их к прибылям (убыткам) от продаж (в России) или к прибыли от операционной деятельности (в США) формируют показатель «прибыль до налогообложения». В США чистая прибыль от нормальной деятельности корректируется на результаты экстраординарных прибылей и убытков (за вычетом налогов). Экстраординарные прибыли и убытки складываются из-за необычных явлений: землетрясения, экспроприация собственности, требования нового законодательства и др. Однако если, например, землетрясение произошло в сейсмически нестабильном регионе, то такое событие не удовлетворяет критерию экстраординарности, поскольку не является необычным. 4.