В ходе аудита руководство компании-клиента делает аудитору ряд заявлении как по собственной инициативе, так и в ответ на направляемые аудитором запросы. Порядок использования заявлений руководства при проведении аудиторской проверки раскрыт в ISA 580 «Заявления руководства».
Заявления и разъяснения руководства могут быть представлены в письменной форме или устно. Как правило, аудиторы ограничивают запросы письменных заявлений от руководства предметами, существенными для финансовой отчетности.
Аудитор должен получить письменные заявления руководства по вопросам, существенным для финансовой отчетности, если получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства другим способом не представляется возможным.
ISA 580 обязывает аудитора получить аудиторские доказательства того, что руководство организации-клиента утвердило финансовую отчетность и признает свою ответственность за ее достоверное представление в соответствии с применимыми принципами подготовки отчетности. Такие доказательства могут быть получены из протоколов заседаний органов управлений от лиц, наделенных руководящими полномочиями, письменных заявлений руководства или подписанных экземпляров финансовой отчетности.
Получив и оценив все необходимые данные в процессе аудита, перед составлением заключения и отчета по проведенной проверке аудитор должен получить за подписью руководителя предприятия-клиента специальное письмо. Такой документ в разных литературных источниках называют по-разному: письмо-представление (Р. Адамс, М. Бенис, Д.Р. Кармайкл); рекомендательное письмо (Р. Монтгомери); официальное письмо с разъяснениями руководства предприятия; письмо-объяснение управленческого персонала.
Наиболее целесообразно такое письмо от руководства назвать «Письмо-подтверждение», поскольку основная цель этого документа - дополнительное подтверждение руководством своей ответственности за проверенную аудитором финансовую отчетность. Аудитор должен получить письменные заявления руководства о том, что оно:
признает свою ответственность за создание и функционирование средств внутреннего контроля, направленных на предотвращение и выявление ошибок;
считает неисправленные Искажения, выявленные аудитором несущественными как по отдельности, так и в совокупность для финансовой отчетности в целом. Перечень таких искажений должен быть частью письменного заявления. Обычно аудитор отражает в рабочих документах доказательства получения заявлений руководства, а именно приобщает к ним материалы, полученные в письменном виде, или описывает содержание устных заявлений.
Аудитор с помощью письма-подтверждения получает от руководства предприятия минимальные заверения и гарантии, что:
- за финансовую отчетность и соблюдение общепринятых принципов ее составления полностью отвечает руководство предприятия;
- финансовая отчетность является полной (нет незарегистрированных операций);
- проверенная аудитором годовая финансовая отчетность не содержит существенных ошибок, искажений, мошенничества;
- аудитору была предоставлена вся необходимая финансовая документация и другие данные, касающиеся контролируемого отчетного периода;
- аудитору был обеспечен свободный доступ ко всем учетным данным, протоколам собраний акционеров и заседаний совета директоров;
- все устные заверения руководства предприятия, высказанные аудитору, правильные.
Письменные заявления руководства могут быть представлены в виде:
- письма-представления (письма-подтверждения) руководства;
- письма, подготовленного аудитором, отражающего понимание аудитора позиции руководства по определенным вопросам и заверенного руководством организации;
- протоколов заседаний совета директоров или иных органов управления организацией, подписанных экземпляров финансовой отчетности.
Письмо-подтверждение следует направлять аудитору в сроки, максимально приближенные к окончанию аудиторской проверки. Зачастую письмо-подтверждение и заключение аудитора имеют одинаковую дату. В Украине и в зарубежной практике не существует стандартной формы данного письма.
Отсутствие подобного письма-подтверждения дает основание аудитору считать объем проверки ограниченным и выдать аудиторское заключение, которое отличается от безусловно-положительного.
Если руководство отказывается сделать заявления, в то время как аудитор считает это необходимым, ситуация расценивается как ограничение объема аудита. В этом случае аудитору следует выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения, а также еще раз оценить надежность ранее полученных заявлений и определить, окажет ли отказ руководства какое-либо дополнительное влияние на аудиторское заключение.
В аудиторской практике зарубежных стран при отказе предприятия дать письменное подтверждение высказанных устных заверений, применяют такой подход. Аудитор может попробовать получить необходимые доказательства ответственности руководства, направив ему письмо с основными доказательствами, полученными в ходе проверки. Отсутствие ответа на такое письмо рассматривается как согласие предприятия с его содержанием. Поэтому письмо имеет предостережение о том, что предприятие дает ответ лишь по тем вопросам, по которым оно не соглашается с аудитором. Такой подход используется лишь в исключительных случаях. Однако этот опыт полезный для применения в украинской аудиторской практике.
После этого аудитор должен составить отчет и аудиторское заключение о проверенной им финансовой отчетности (эти вопросы регламентируются ISA 700, ISA 701, ISA 800).