Органи податкової служби здійснюють контроль за сплатою податків і зборів платниками як безпосередньо при виході на підприємства, так і в інспекціях, використовуючи усю наявну інформаційну базу. Відповідно, перевірки поділяються на камеральні і документальні.
Камеральні перевірки – це перевірки, які проводяться фахівцями галузевих відділів оподаткування у приміщенні податкового органу і зміст яких заключається у встановленні правильності обрахування сум податків, заповнення відповідних форм і перевірці їх взаємозв’язку.
Документальні перевірки – це перевірки, які передбачають перегляд первинних документів, вияв правильності і достовірності організації і ведення бухгалтерського обліку, своєчасності і повноти сплати податків, зборів і обов’язкових платежів, а також правильності застосування існуючих пільг. Така перевірка проводиться по місцю знаходження підприємства – платника податку.
Основними якісними характеристиками, що впливають на результативність проведення документальних перевірок, є досконале знання податкового законодавства, законодавчої та нормативної бази з бухгалтерського обліку і податкової звітності, логічне мислення і поєднання теоретичного досвіду з практичною діяльністю суб’єкта господарювання.
Відповідно до пункту 1 статті 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”, органи державної податкової служби в установленому Законом порядку мають право здійснювати на підприємствах, в установах та організаціях незалежно від форм власності та у громадян (у т. ч. громадян – суб’єктів підприємницької діяльності) перевірки: коштів, бухгалтерських книг, звітів, кошторисів, декларацій, товарно-касових книг, показників електронних касових апаратів і комп’ютерних систем, що застосовуються для розрахунків за готівкові кошти зі споживачами, та інших документів незалежно від способу надання інформації (включаючи комп’ютерний), пов’язаних з обчисленням і сплатою податків, інших платежів, наявності свідоцтва про державну реєстрацію суб’єктів підприємницької діяльності, спеціальних дозволів (ліцензій, патентів і т. д.) на її здійснення, а також одержувати від посадових осіб і громадян у письмовій формі пояснення, довідки і відомості з питань, що виникають при перевірках; перевіряти у посадових осіб, громадян документи, що засвідчують особу, при проведенні перевірок з питань оподаткування; викликати посадових осіб, громадян для пояснення джерел одержання доходів, обчислення і сплати податків, інших платежів, а також проводити перевірку достовірності інформації, одержаної для занесення до Державного реєстру фізичних осіб – платників податків та інших обов’язкових платежів.
Періодичність таких перевірок і проведення обстежень виробничих, складських, торговельних та інших приміщень встановлюється законодавством України.
Проведення перевірок (планових виїзних, позапланових виїзних,) регламентується Указом Президента України від 23.07.98 р. №817/98 “Про деякі заходи щодо дерегулювання підприємницької діяльності”, постановою Кабінету Міністрів України від 29.01.99 р. №112 “Про порядок координації проведення планових виїзних перевірок діяльності суб’єктів підприємницької діяльності контролюючими органами”, розпорядженнями ДПА України від 20.05.97 р. №89-р “Про посвідчення на перевірку”, наказами ДПА України від 25.09.97 р. №356 “Про організацію контрольно-перевірочної роботи” і від 30.07.98 р. №371 “Про затвердження Порядку періодичності перевірок і проведення обстежень виробничих, складських, торговельних та інших приміщень”.
Документальна перевірка суб’єктів підприємницької діяльності з питань дотримання податкового і валютного законодавства проводиться згідно затвердженого Національного плану проведення документальних перевірок.
В Указі про дерегулювання чітко закріплено, що планова виїзна перевірка:
А) проводиться не частіше одного разу на рік;
Б) здійснюється виключно в рамках компетенції наглядово-контролюючого органу.
Обов’язковими умовами її проведення є:
А) суб’єкт перевірки в письмовій формі повідомляється про дату проведення планової перевірки не пізніше, ніж за десять днів до її початку;
Б) якщо плануються виїзні перевірки різними органами, а саме: податковими, митними, та іншими, то вони повинні здійснюватися одночасно.
Координація згаданих перевірок покладена на державну податкову службу. Відповідно до Указу про дерегулювання КМУ постановою №112 від 29.01.99 р. затвердив Порядок координації проведення планових виїзних перевірок фінансово-господарської діяльності суб’єктів підприємницької діяльності контролюючими органами. У випадку неможливості здійснення одночасно всіма контролюючими органами планової виїзної перевірки останні проводяться в різні строки, узгодженні контролюючими органами з суб’єктами підприємницької діяльності. Причин, що роблять неможливим одночасне проведення планових виїзних перевірок, згідно з п.1 Порядку координації, визначено всього дві:
1) відсутність необхідних умов праці для всіх перевіряючих;
2) виробнича або фізична неспроможність співробітництва працівників суб’єкта, який перевіряють, одночасно з усіма перевіряючими.
У ході проведення документальних перевірок може виникнути необхідність проведення зустрічних перевірок суб’єктів підприємницької діяльності або громадян, з якими суб’єкт підприємницької діяльності, що перевіряється, перебуває у господарських відносинах.
Зустрічні перевірки, перевірки з питань своєчасності сплати платежів до бюджетів, відшкодування з бюджету податку на додану вартість у випадку ліквідації суб’єктів підприємницької діяльності проводяться державними податковими органами в міру виникнення необхідності в їх проведенні.
Необхідність у проведенні позапланових документальних перевірок може виникнути за поданням правоохоронних органів, і проводяться вони незалежно від кількості раніше проведених перевірок у цього суб’єкта господарської діяльності.
Перевірки на підприємствах, в установах та організаціях незалежно від форм власності та у громадян, у тому числі суб’єктів підприємницької діяльності підрозділами податкової міліції у зв’язку з надходженням оперативної та іншої інформації щодо протиправних дій посадових осіб, правопорушень у сфері оподаткування, ухилення від сплати податків, зловживань здійснюються при надходженні такої інформації.
Проведення інших позапланових перевірок здійснюється з дозволу вищого податкового органу. Доручення на позапланову перевірку обов’язково підписує керівник відповідного податкового органу у першій особі.
Позапланові виїзні перевірки мають також чітко визначені правові підстави – їх всього шість:
1. За результатами проведення зустрічних перевірок виявленні факти, що свідчать про порушення суб’єктом підприємницької діяльності норм законодавства.
2. Суб’єкт підприємницької діяльності не подав у встановлений строк документів обов’язкової звітності.
3. Виявлена недостовірність даних, що містяться у документах обов’язкової звітності.
4. Суб’єкт підприємницької діяльності у встановленому порядку подав скаргу про порушення законодавства посадовими особами наглядово-контролюючого органу під час проведення планової або позапланової виїзної перевірки.
5. Виникнення необхідності у перевірці відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини із суб’єктом підприємницької діяльності, якщо останній не надасть пояснень і їх документальні підтвердження протягом трьох робочих днів з дня одержання запиту контролюючого органу.
6. Проводиться реорганізація (ліквідація) підприємства.
Крім того, позапланові виїзні перевірки можуть здійснюватися за рішеннями, що приймаються Кабінетом Міністрів України.
Указ про дерегулювання не відносить до позапланових виїзних перевірки, здійснювані повторно вищестоящими наглядово-контролючими органами. Однак, і правові підстави їх здійснення також чітко визначенні. Як передбачено п.4 Указу про дерегулювання, повторні виїзні перевірки можуть бути здійсненні тільки в тому випадку, коли щодо посадових осіб наглядово-контролюючого органу, які проводили планову або позапланову перевірку зазначеного суб’єкта, розпочато службове розслідування або порушено кримінальну справу. Податкова адміністрація України вправі прийняти рішення про проведення повторної перевірки суб’єкта підприємницької діяльності у випадку, якщо рішення оформляється за підписом її голови.
Найголовніше при здійсненні контрольно-перевірочної роботи – це, насамперед, якісний відбір платника податків до перевірки. Головною умовою налагодження взаємовідносин з платником, підвищення рівня добровільної сплати ним податків та платежів до бюджету є впевненість платника у його захищеності від неправомірних дій з боку контролюючих органів, зокрема податкової служби.
Пунктом 7 Указу про дерегулювання суб’єктам підприємницької діяльності рекомендовано вести спеціальний Журнал обліку відвідувань представників наглядово-контролюючих органів. Його форма і порядок його ведення, як приписано Указом про дерегулювання, встановлені і затверджені наказом №18 від 10.08.98 р. Державного комітету України з питань розвитку підприємництва. У журналі, який ведеться підприємствами, установами та організаціями усіх форм власності та їх структурними підрозділами, рекомендується обов’язково зазначати строки і мету відвідування, посаду і прізвище представника контролюючого органу, який обов’язково повинен поставити свій підпис у цьому журналі.
Введення взаємовідносин наглядово-контролюючих органів з суб’єктами підприємницької діяльності у правові, а тому цивілізовані рамки, логічно вимагає надання платникам податків права в окремих випадках самостійно приймати рішення про допущення перевіряючих на об’єкт, бути своєрідними контролерами перевіряючих. І Указ про дерегулювання, і Порядок координації надають платникам право відмовляти наглядово-контролюючим органам у допуску на об’єкти і в проведенні планових і позапланових виїзних перевірок за умови:
- ненадання документів, що підтверджують повноваження посадової особи наглядово-контролюючого органу;
- відмови посадової особи розписатися в Журналі обліку після надання передбачених ним документів і даних. У такій ситуації той, кого перевіряють, зобов’язаний у триденний строк інформувати про події наглядово-контролюючий орган, в якому працює ця посадова особа;
- якщо план-графік проведення планових перевірок не узгоджений з Державною податковою адміністрацією України.
Основні принципи дерегулювання підприємницької діяльності, закладені в Указі про дерегулювання, знайшли свій подальший розвиток у Законі України від 21.12.2000 р. “Про порядок погашення зобов’язань платниками податків перед бюджетами і державними цільовими фондами”. Цей Закон вичерпно обмежив коло наглядових органів, які мають право здійснювати перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків і зборів. До них відносяться:
- податкові органи;
- митні органи;
- установи Пенсійного фонду України;
- установи Фонду соціального страхування України.
У підпункті 2.2.1 п.2.2 ст.2 Закону про порядок погашення закріплено положення про те, що зазначені органи мають право здійснювати перевірки виключно в межах своєї компетенції. Множинність наглядово-контролюючих органів, законодавчі обмеження підстав проведення ними перевірок підтверджують нинішню актуальність Указу про дерегулювання і рекомендації щодо необхідності ведення Журналу обліку установами, підприємствами, організаціями і фізичними особами – суб’єктами підприємницької діяльності.
Оперативний контроль за виконання Законів України від 23.03.96 р. “Про патентування деяких видів підприємницької діяльності”, від 15.09.95 р. “Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби”, Указів Президента України “Про невідкладні заходи щодо посилення валютного контролю” і “Про невідкладні заходи щодо повернення в Україну валютних цінностей, що незаконно знаходяться за її межами” здійснюється за окремими планами, затвердженими керівниками державних податкових органів.
Оперативні перевірки передбачають перевірку суб’єктів господарювання юридичних осіб, їх філій, відділень та інших відокремлених підрозділів, які не мають статусу юридичної особи, або фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності з питань дотримання ними встановленого порядку розрахунків зі споживачами за готівку, грошових документів, лімітів готівки в касах та її використання при розрахунках за товари, роботи, послуги, наявності свідоцтв про державну реєстрацію суб’єктів підприємницької діяльності, ліцензій, торгових патентів, інших спеціальних дозволів на здійснення окремих видів підприємницької діяльності і марок акцизного збору, а також обстеження будь-яких виробничих, складських, торговельних та інших приміщень, що використовуються як юридична адреса суб’єктів підприємницької діяльності або для одержання доходів, сплати податку з реклами, збору за паркування автотранспорту, ринкового збору, курортного збору, збору за розміщення об’єктів торгівлі та з інших питань, обумовлених податковим законодавством, що виникають в ході оперативної перевірки.
Оперативна перевірка може проводитися і на тих об’єктах господарювання суб’єктів підприємницької діяльності, де розрахунки зі споживачами проводяться у безготівковій формі.
У структурному підрозділі ДПІ (ДПА), що проводить оперативну перевірку, визначаються питання, які підлягають обов’язковій перевірці, виходячи із завдань, поставлених перед підрозділом, і специфіки діяльності суб’єкта підприємницької діяльності.
Якщо перевіркою встановлено порушення, перевіряючі повинні повідомити про це керівника підприємства або особу, яка його заміщує, а у випадку їх відсутності – матеріально відповідальну особу суб’єкта підприємницької діяльності про дату, коли керівник або особа, яка його заміщує, повинні з’явитися до ДПІ (ДПА) для ознайомлення і розгляду матеріалів перевірки.
За результатами оперативної перевірки складається акт перевірки у двох примірниках і підписується посадовими особами, що проводили оперативну перевірку, а також керівником або особою, яка його заміщує, а у випадку їх відсутності – матеріально відповідальною особою суб’єкта підприємницької діяльності.
Керівник або особа, яка його заміщує, а у випадку їх відсутності – матеріально відповідальна особа суб’єкта підприємницької діяльності, що перевіряється, мають право при підписанні акта перевірки письмово оформити свою незгоду з результатами оперативної перевірки і подати відповідні обгрунтовані зауваження (роз’яснення) у письмовій формі, щодо яких повинні бути зазначенні висновки перевіряючих.
За результатами розгляду матеріалів оперативної перевірки начальник (заступник) ДПІ (ДПА) може призначити повторну або додаткову перевірку підприємства (установи, організації), громадянина: документальну, тематичну, комплексну та ін.
Оперативна перевірка повинна проводитися за окремими планами органів державної податкової служби у складі не менше двох посадових осіб за наявності у них службових посвідчень, особових знаків і посвідчення на право перевірки об’єктів, розміщених на конкретній території.
Перевіряючі, які прийшли з метою оперативної перевірки суб’єкта підприємницької діяльності, зобов’язані пред’явити службове посвідчення, особовий знак і поосвідчення на право перевірки об’єктів, розташованих на конкретній території, зазначеній у посвідченні.
Стосовно проведення оперативної перевірки з питань правильності використання ЕККА і ТКК необхідно зазначити таке.
До Закону України “Про застосування електронних контрольно-касових апаратів і товарно-касових книг при розрахунках зі споживачами у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.95 р. № 265/95-ВР внесено зміни Законом України від 21.12.2000 р. № 2156-ІІІ, зокрема, виключено поняття “оперативна перевірка”.
Тепер згідно зі ст. 15 Закону № 265 контроль за дотриманням суб'єктами підприємницької діяльності порядку проведення розрахунків за товари (послуги), а також інших вимог Закону № 265 здійснюють органи державної податкової служби України шляхом проведення планових або позапланових перевірок відповідно до законодавства України. Тобто, норму щодо проведення оперативних перевірок виключено, отже, у цьому разі проведення подібних перевірок незаконне, про що зазначається у листі Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва від 29.03.2001 р. № 3-311/2158.
Проведення оперативних перевірок допустиме тільки у випадку проведення контролю за дотриманням суб'єктами підприємницької діяльності порядку виконання операцій з купівлі-продажу іноземної валюти. Такі перевірки здійснює НБУ і податкові органи.
Таким чином, до перевірок розрахунків готівкою зі споживачами застосовуються терміни “ планова перевірка” і “позапланова перевірка”. Відповідно, перевірку дотримання норм щодо реєстраторів розрахункових операцій може бути проведено не частіше одного разу на рік (якщо вона є плановою) і/або за наявності відповідних підстав (якщо вона є позаплановою).
Що стосується перевірок, які проводяться на прохання суб’єктів підприємницької діяльності, то ніяких нормативних обмежень у термінах або підставах для такого виду перевірок не існує.
Таким чином, існуючими нормативно-правовими актами та актами ненормативного характеру чітко визначена тільки періодичність проведення планових документальних перевірок суб’єктів підприємницької діяльності, що проводяться не частіше одного разу на рік за сукупними показниками фінансово-господарської діяльності суб’єкта господарювання.
Документальні перевірки на вимогу правоохоронних органів, а також на вимогу підрозділів податкової міліції, зустрічні перевірки, перевірки з питань своєчасності сплати платежів до бюджету, відшкодування з бюджету проводяться у міру виникнення необхідності.
Проведення інших перевірок здійснюється з дозволу керівника вищестоящої ДПА (ДПІ).
Оперативні ж перевірки проводяться відповідно до окремих планів, затверджених керівниками державних податкових адміністрацій (інспекцій), і спрямовані на забезпечення результативності кожної перевірки.