В соответствии с первым методом все операционные расходы предприятия как производственные, так и непроизводственные (административные, сбытовые) полностью относятся на себестоимость продукции. Его достоинство состоит в универсальности: позволяет определить рентабельность изделий, поскольку полная себестоимость служит базой цены; сумма произведений себестоимости отдельных изделий на общий объем их выпуска формирует полную себестоимость товарной продукции. К недостаткам метода относятся высокая трудоемкость в многопродуктовом производстве вследствие сложной процедуры распределения косвенных расходов; неточность калькуляций из-за невозможности точного распределения косвенных расходов и т.п.
Калькулирование по неполнымрасходам отличается тем, что не все издержки включаются в калькуляцию. В большинстве случаев не включаются в себестоимость отдельных изделий административные затраты и затраты на сбыт. Калькуляция составляется по расходам производственных подразделений и образует производственную себестоимость продукции. Все другие косвенные непроизводственные расходы относятся на определенный период и при расчетах прибыли предприятия просто вычитаются из выручки.Одним из вариантов калькулирования по неполным расходам является метод, когда себестоимость определяется только по прямым издержкам, а непрямые (общепроизводственные) расходы относятся на определенный период.
Существенно влияют на метод калькулирования широта номенклатуры продукции предприятия и специфика производства. Наиболее точным и методически простым является калькулирование в однопродуктном производстве: Себестоимость единицы продукции здесь рассчитывается путем деления совокупных затрат за определенный период на количество изготовленной продукции. В условиях многопродуктового производства калькулирование заметно усложняется и становится менее точным, поскольку возникает проблема правильного распределения непрямых расходов.
• Во время калькулирования расходы группируются по калькуляционным статьям, номенклатура которых зависит от особенностей производства.
Ориентировочная номенклатура калькуляционных статей расходов для предприятий разных отраслей:
1) сырье и материалы;
2) энергия технологическая;
3) основная заработная плата производственных рабочих;
4) дополнительная заработная плата производственных рабочих;
5) отчисления на социальные нужды;
6) общепроизводственные расходы.
Для машиностроения специфическими являются статьи «Покупные изделия, полуфабрикаты, производственные услуги сторонних организаций и предприятий», «Износ инструментов и приспособлений специального назначения», «Потери от брака». В черной металлургии выделяется статья «Полуфабрикаты собственного производства» и др.
При калькулировании по полным расходам к перечисленным статьям добавляются такие статьи, как административные расходы, прочие операционные расходы и расходы на сбыт.
В процессе калькулирования прямые расходы рассчитываются непосредственно на калькуляционную единицу в соответствии с действующими нормами и ценами. На непрямые расходы сначала составляют смету на определенный период, после чего они распределяются между разными изделиями по принятой на предприятии методике.
Статья «Сырье и материалы» содержит расходы на сырье, основные и вспомогательные материалы, комплектующие изделия, относящиеся именно к конкретному готовому продукту, который изготовляет данное предприятие. Абсолютная величина материальной субстанции (материального ресурса) в расчете на физическую единицу определяется на основе заранее установленных расходных норм и цен. При этом нужно учитывать, что транспортно-заготовительные расходы могут существенно колебаться, а возвратные отходы отсутствовать.
Статья «Энергия технологическая» включает расходы на топливо, электроэнергию, газ, пар и др., которые непосредственно используется в технологическом процессе для изменения состояния или формы предметов труда (плавка, нагрев, сварка, сушка и т.п.). Рассчитывается по нормам расходов и тарифам на энергию.
Статья «Основная заработная плата производственных рабочих» содержит расходы на оплату труда рабочих, непосредственно занятых изготовлением основной продукции. Исчисляется в соответствии с нормами затрат времени на выполнение технологических операций и тарифными ставками или сдельными расценками на операции, детали, узлы.
Дополнительная заработная плата производственных рабочих (оплата отпусков, времени выполнения государственных обязанностей, доплаты за выполнение дополнительных функций и др.) исчисляется в процентах от основной заработной платы.
Расходы на социальные нужды определяются в процентах от суммы основной и дополнительной зарплаты.
Статья «Общепроизводственные расходы» является комплексной. Сюда включаются разные косвенные расходы, которые по своему функциональному назначению делятся на две группы: 1) расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования; 2) расходы на организацию и управление производством.
Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования охватывают широкий круг затрат, необходимых для работы оборудования в режиме производственного процесса, а также для поддержания его в состоянии готовности к эксплуатации (амортизационные отчисления, затраты на электроэнергию, сжатый воздух, смазочные материалы, инструмент, обслуживание и ремонт и т.п.).
К расходам на организацию и управление производством относятся: оплата труда управленческого персонала производственных подразделений, затраты на информационное обеспечение управления, амортизация и содержание зданий, сооружений, их ремонт, затраты на обслуживание производства и т.д.
На общепроизводственные расходы составляется смета по каждому производственному подразделению (цеху, участку) на год с квартальной разбивкой. На единицу каждого вида продукции они рассчитываются методом распределения пропорционально выбранной базе. Наиболее распространенным на отечественных предприятиях является распределение общепроизводственных расходов пропорционально основной зарплате производственных рабочих:
Со.п = Сз.о * (Роп / 100),
где Со.п - общепроизводственные расходы на единицу продукции, грн.; Сз.о - основная заработная плата производственных рабочих на единицу продукции, грн.; Роп - соотношение общепроизводственных расходов и основной зарплаты, %. Величина Роп исчисляется по цеху (производству) как отношение годовой сметы названных расходов к фонду зарплаты цеха за этот же период.
Основным преимуществом этого метода является его простота. Однако он имеет и серьезные недостатки, прежде всего относительно распределения расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования. Во-первых, зарплата не является точной базой распределения этих расходов, поскольку в условиях различного уровня механизации труда она адекватно не отражает затрат машинного времени; во-вторых, при таком распределении расходы на каждое изделие определяют как средние по подразделению независимо от того, на каком оборудовании изделие обрабатывается; в-третьих, при комплексной механизации и автоматизации производства в функциях рабочих начинают преобладать функции контроля и регулирования работы производственных систем. В этих условиях заработная плата не может нормироваться пооперационно, а, следовательно, не может быть базой распределения других затрат.
В значительной мере можно устранить этот недостаток, распределяя общепроизводственные расходы пропорционально времени обработки изделий, т.е. на основе средних расходов на один машино-час работы оборудования. В условиях повышения требований к точности калькулирования, прежде всего в машиноемких отраслях, распределение общепроизводственных расходов целесообразно осуществлять отдельно по их частям,т.е. расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования распределять по одной базе, остальную часть — по другой.
Наиболее обоснованным является исчисление расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования на одно изделие в зависимости от времени его обработки и себестоимости одного машино-часа конкретного оборудования. Отличие этого метода от предыдущего состоит в том, что в расчетах используется себестоимость машино-часа не по всему оборудованию, а по каждой отдельной группе однотипных машин.
В случае необходимости определения полной себестоимости к производственной себестоимости продукции добавляются административные расходы, прочие операционные расходы и расходы на сбыт товаров. По этим расходам составляются сметы, аналогичные смете общепроизводственных расходов.
К административным относятся расходы, связанные с управлением и организацией деятельности предприятия в целом: содержание аппарата управления, информационное обеспечение предприятия, амортизация и содержание основных средств общехозяйственного назначения, почтово-телеграфные, канцелярские расходы, затраты на урегулирование хозяйственных отношений в судебных органах и т.п. В большинстве случаев при калькулировании эти расходы распределяют пропорционально заработной плате производственных рабочих и трудоемкости продукции в человеко-часах. На средних и больших предприятиях более обоснованным является двухэтапное распределение административных расходов. Сначала они распределяются между производственными подразделениями пропорционально выбранной базе, а уже после этого — между изделиями подразделений.