Реализация продукции является важнейшим показателем объема деятельности производственного предприятия. Реализацией готовой продукции завершается кругооборот средств, авансированных на производство. Она необходима для возобновления цикла производства.
Продукция реализуется по заключенным с покупателями (заказчиками) договорам или путем свободной продажи через розничную торговлю. В договорах указывается ассортимент, сроки отгрузки, количество и качество продукции, цена, форма расчетов, санкции за невыполнение договорных обязательств и др.
У покупателя право собственности на приобретаемую по договору продукцию возникает с момента ее передачи (ст. 223 ГК РФ). Передачей продукции признается вручение ее потребителю, сдача перевозчику для отправки или сдача в организацию связи для пересылки потребителю. Продукция считается врученной покупателю с момента ее фактического поступления во владение покупателя или указанного им лица. К этому также приравнивается передача товаросопроводительных документов на продукцию.
Моментом реализации считается или дата зачисления на расчетный счет платежа от покупателя, или дата отгрузки (отпуска) продукции и предъявления покупателем платежно-расчетных документов. При расчетах в порядке плановых платежей моментом реализации является дата отгрузки продукции потребителю. Конкретный вариант учета реализации предприятие определяет самостоятельно, в соответствии со своей учетной политикой.
Глава IX. Учет выпуска и продаж продукции (работ, услуг)
Для учета реализации продукции используется синтетический счет 90 «Продажи». Он является активно-пассивным и операционно-результатным. По дебету этого счета учитывается себестоимость реализованной продукции и все другие расходы, покрываемые из выручки от реализации, а по кредиту — только выручка от реализации продукции. Результат от реализации продукции ежемесячно, в виде прибыли или убытка, списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». На конец месяца этот счет остатка иметь не должен (за исключением сельскохозяйственных предприятий).
В бухгалтерском учете продукция считается реализованной в момент ее отгрузки, с переходом права собственности на продукцию к покупателю. Поэтому при обоих методах реализации для целей налогообложения отгруженная или предъявленная покупателям готовая продукция по ценам реализации (включая НДС и акцизы) в бухгалтерском учете отражается записью:
дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,
кредит счета 90 «Продажи».
Одновременно с этим списывается себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции. Необходимо иметь в виду, что списание отгруженной продукции в бухгалтерском учете, в зависимости от принятой учетной политики, отражается по-разному.
В случае учета готовой продукции по фактической производственной себестоимости величина отгруженной продукции в бухгалтерском учете списывается записью:
дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 43 «Готовая продукция».
Если учет готовой продукции ведется по нормативной (плановой) себестоимости, то фактическая производственная себестоимость отгруженной продукции отражается следующей записью:
1) дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 43 «Готовая продукция» — на нормативную (плановую себестоимость) отгруженной продукции;
2) дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» — на сумму отклонений фактической производственной себестоимости готовых изделий от их нормативной (плановой) себестоимости. При этом перерасход списывается обыкновенной записью, а экономия — сторнировочной.
Бухгалтерский учет
В случае учета готовой продукции по сокращенной (цеховой) себестоимости ее величина в бухгалтерском учете списывается следующими записями:
дебет счета 90 «Продажи» — на фактическую сокращенную (цеховую) себестоимость отгруженной продукции;
кредит счета 43 «Готовая продукция» — на фактическую нормативную (плановую) себестоимость отгруженной продукции; счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» — на сумму отклонений фактической сокращенной (цеховой) себестоимости готовых изделий от их нормативной (плановой) себестоимости; счета 26 «Общехозяйственные расходы» — на сумму общехозяйственных (условно-постоянных расходов).
Производственные предприятия от суммы реализованной продукции исчисляют НДС и акцизный налог.
Объектом налогообложения по НДС являются обороты по реализации товаров, выполненных работ и услуг и товары, ввозимые на территорию Российской Федерации.
Ставка НДС взимается в следующих размерах:
10% — по продовольственным товарам (кроме подакцизных) и товарам для детей по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ;
18% — по остальным товарам (работам, услугам), включая подакцизные продовольственные товары.
Порядок начисления и отражения в бухгалтерском учете НДС зависит от принятого метода реализации продукции.
При методе реализации продукции «по отгрузке» на сумму начисленного НДС в пользу бюджета в бухгалтерском учете осуществляют следующую запись:
дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Погашение задолженности перед бюджетом производится независимо от того, поступили платежи от покупателей за реализованные им изделия или нет. Перечисление НДС в бюджет в бухгалтерском учете отражается записью:
дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом», кредит счета 51 «Расчетные счета».
При методе реализации «по оплате» задолженность производственного предприятия перед бюджетом по НДС возникает после оп-
Глава IX. Учет выпуска и продаж продукции (работ, услуг)
латы продукции покупателями. Поэтому на сумму НДС по отгруженной продукции в бухгалтерском учете производят следующую запись:
дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
После поступления платежей от покупателей за реализованную им продукцию на сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет, в бухгалтерском учете производят следующую запись:
дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Перечисление НДС в бюджет в бухгалтерском учете отражается записью:
дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом», кредит счета 51 «Расчетный счет».
Учет реализации по «кассовому» методу также может быть организован с применением счета 45 «Товары отгруженные». При этом варианте порядок отражения в учете операций по реализации будет следующим:
1) дебет счета 45 «Товары отгруженные»,
кредит счета 43 «Готовая продукция» — на учетную стоимость отгруженной продукции;
2) дебет счета 51 «Расчетные счета»,
кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — поступления оплаты от покупателей на расчетный счет за реализованные им изделия;
3) дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,
кредит счета 90 «Продажи» — отражение суммы выручки от продажи продукции;
4) дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму НДС от суммы реализации в пользу бюджета;
5) дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 45 «Товары отгруженные» — списание учетной стоимости реализованной продукции.
Производственные предприятия могут быть плательщиками акцизного налога. Акцизы — это вид косвенных налогов, при помощи
Бухгалтерский учет
которых в бюджет изымается дифференциальный доход предприятия, возникающий у него при производстве некоторых видов продукции вследствие природных, транспортных и других, не зависящих от предприятия, причин. Перечень подакцизных товаров и размеры акцизов устанавливаются постановлением Правительства РФ. В частности, к подакцизным товарам относятся: нефть, природный газ, винно-водочные изделия, этиловый спирт из пищевого сырья, пиво, табачные изделия, легковые автомобили, ювелирные изделия, ковры и ковровые изделия, одежда из натуральной кожи, изделия из хрусталя и некоторые другие.
Объектом обложения акцизами являются обороты по реализации подакцизной продукции в действующих отпускных ценах.
Учет расчетов с бюджетом по акцизам осуществляется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по акцизам». Начисление акциза в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 68, субсчет «Расчеты по акцизам». Перечисление акцизного налога в бюджет отражают по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».
В себестоимость отгруженной и реализованной продукции поставщики, кроме производственных расходов, включают также коммерческие расходы. Их списание при обоих методах реализации отражается записью:
дебет счета 90 «Продажи»,
кредит счета 44 «Расходы на продажу».
Необходимо отметить, что в международной практике преимущественно применяется метод реализации «по отгрузке». К сожалению, в нашей стране этот метод широкого распространения еще не получил по следующим причинам:
—неплатежеспособность многих предприятий;
—отсутствие вексельного обращения;
—отсутствие страховых гарантий оплаты;
—несовершенство форм расчетов и банковского обслуживания;
—невозможность создания текущих резервов сомнительных
долгов (указанный резерв разрешается создавать лишь после окончания отчетного года) и др.
В соответствии с заключенными договорами между предприятиями может применяться предварительная форма оплаты наме-
Глава IX. Учет выпуска и продаж продукции (работ, услуг)
ченной к поставке продукции. В этом случае предприятие выписывает счет-фактуру и направляет ее покупателю. После получения этого документа покупатель платежным поручением переводит поставщику соответствующую сумму. Поступившая сумма в бухгалтерии предприятия рассматривается как кредиторская задолженность и отражается следующей записью:
дебет счета 51 «Расчетные счета»,
кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
После отгрузки продукции она считается реализованной и в бухгалтерском учете списывается записью:
дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счета 90 «Продажи».
В том случае, когда предварительная оплата производится в форме авансового платежа и непосредственно не связана с конкретным счетом-фактурой, поступившие от покупателей платежи в виде аванса в бухгалтерском учете отражаются записью:
дебет счета 51 «Расчетные счета»,
кредит счета 62, субсчет «Расчеты по авансам полученным».
Одновременно производится начисление НДС, подлежащего взносу в бюджет, с суммы полученного аванса по установленной ставке. На сумму начисленного НДС в бухгалтерском учете делается следующая запись:
дебет счета 62, субсчет «Расчеты по авансам полученным», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
При отгрузке продукции покупателям на сумму НДС вначале восстанавливается сумма полученного аванса. Эта операция в бухгалтерском учете отражается обратной записью;
дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
кредит счета 62, субсчет «Расчеты по авансам полученным».
После этого отражаются все операции, связанные с реализацией продукции. Взаимозачет полученных авансов с дебиторской задолженностью записывается следующим образом:
дебет счета 62, субсчет «Расчеты по авансам полученным», кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Возможна ситуация, когда покупатель отказывается от отгруженных в его адрес готовых изделий, если груз послан ошибочно, с
Бухгалтерский учет
нарушением срока поставки, низкого качества и по другим причинам. В этом случае в бухгалтерии производственного предприятия операции, связанные с отгрузкой и реализацией, сторнируются. Тогда стоимость отгруженной продукции отражается записью:
дебет счета 76 «Расчет с разными дебиторами и кредиторами», кредит счета 43 «Готовая продукция».