Аудит операций с основными средствами. Такой аудит осуществляется на базе следующих законов и нор-мативных документов: • Гражданский кодекс Российской Федерации; • Налоговый кодекс Российской Федерации; • Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями); • Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика орга-низации» ПБУ 1/08 (утверждено Приказом Минфина России от 27.10.2008 № 12522); • Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утверждено Приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н); • Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждено Приказом Минфина России от 13.10.03 №91); • Постановление Правительства Российской Федерации «О клас-сификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 01.01.02 г. № 1. Операции по учету основных средств должны оформляться уни-фицированными межведомственными формами первичной учетной документации: • форма ОС-1 — акт (накладная) приемки-передачи основных средств (Приложение 2); • форма ОС-3 — акт приемки-сдачи отремонтированных, рекон-струированных и модернизированных объектов; • форма ОС-4 — акт на списание основных средств; • форма ОС-4а — акт на списание "автотранспортных средств; • форма ОС-6 — инвентарная карточка учета основных средств; • форма ОС-14 — акт о приемке оборудования; • форма ОС-15 — акт приемки-передачи оборудования в мон¬таж (Приложение 1); • форма ОС-16 — акт о выявленных дефектах оборудования. Синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в журналах-ордерах № 13, 10 и 10/1, а при использова¬нии компьютерных информационных технологий — в машино¬граммах дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02. Кроме того, используются главная книга, баланс (форма № 1), отчет о прибылях и убытках (форма № 2) и приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5). Основные направления аудита учета основных средств должны выявить наличие и действенность контроля за сохранностью ос¬новных средств, правильность отнесения предметов к основным средствам, правильность оценки основных средств в учете, пра¬вильность оформления и отражения в учете операций по поступ¬лению и выбытию основных средств, правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта основных средств, пра¬вильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности [33]. В соответствии с основными задачами аудита основных средств можно выделить такие направления проверки, как наличие и со¬хранность основных средств, движение основных средств, пра¬вильность начисления амортизации, правильность налогообложе¬ния по основным средствам.
Аудиторская проверка учета основных средств планируется на основе общего плана и программы (Приложение 5). Необходимо проверить, создана ли на предприятии комиссия по приемке ос¬новных средств и оформлению ее результатов, оформлены ли до¬говоры купли-продажи основных средств, оформлены ли протоколы договор¬ной цены, правильно ли указана первоначальная стоимость в ак¬тах приемки-передачи основных средств, правильно ли отражена первоначаль-ная стоимость после достройки и дооборудования объектов, ре-конструкции или частичной ликвидации объектов.
По данным про¬верки состояния контроля и учета объектов основных средств ауди¬тор сможет сделать вывод об эффективности контроля.
Важное условие обеспечения сохранности основных средств — качественное проведение их инвентаризации. Поэтому нужно проверить ее полноту и своевременность, правильность отра¬жения результатов в бухгалтерском учете.
Это необходимо, чтобы установить, насколько можно доверять результатам прове¬денной инвентаризации на предприятии.
Это уменьшит ауди¬торский риск. Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета.
Поэтому в це¬лях более глубокого ознакомления с контролем и учетом основ¬ных средств аудитор требует от предприятия составить детальный список всех основных средств, которыми владело предприятие на дату составления отчета, с разбивкой их по типам.
К этому списку должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, а также сведения об ос¬новных средствах, арендованных предприятием у других предпри¬ятий, организаций.
Основные средства отражаются в учете не систематически, а по мере совершения операций, что влияет на правильность на¬числения амортизации и включения ее в издержки обращения и производства. Накопленные амортизационные отчисления подсчитываются по состоянию на отчетную дату. Несмотря на то, что список основных средств содержит обширную информацию о на¬личии основных средств, их движении в течение года, аудитору необходимо получить и документы, отражающие поступление, выбытие, перемещение основных средств.
По данным документов и бухгалтерских записей в них можно убедиться, что все опера¬ции по движению основных средств были правильно отражены на счете 01 «Основные средства». Подтверждение данных о хозяйственных операциях по учету основных средств является расширенной процедурой, так как ос¬новная часть данных содержится во внешних и внутренних доку¬ментах.
Привлечение таких документов, как счета-фактуры, кон¬тракты, соглашения об аренде, страховые полисы, отметки (акты) налоговой инспекции, позволит аудитору получить убедительную информацию об аудируемом объекте.
Если аудиторам необходи¬мы более убедительные данные, чем те, которые можно извлечь из регистров учета, то они должны ознакомиться с письмами, адресованными арендодателям, страховым компаниям и государ¬ственным учреждениям.
Документальное подтверждение хозяйственных операций по ос-новным средствам — это процесс выбора статьи, счета и просле¬живания в обратном порядке, т.е. поиск исходных документов, подтверждающих правильность учетной записи.
По основным сред¬ствам аудиторы могут сделать выборку, чтобы установить факт поступления, выбытия основных средств, а также выявить статьи ремонта, по которым были затрачены значительные средства.
В процессе аудита основных средств широко применяют прием пересчета, который необходимо осуществлять при проверке на¬числения амортизации и оценок выбытия и списания основных средств.
Накопленная амортизация существует как арифметичес¬кая величина, поэтому определение ее реальности возможно только путем пересчета.
Аудит движения основных средств начать необ¬ходимо с анализа видов поступления основных средств на пред¬приятие.
Их приобретают за плату у поставщиков, либо получают безвозмездно. Это могут быть также учредительские взносы в устав¬ный капитал, выкуп арендованных основных средств и возврат имущества (основных средств) по договору о совместной деятель¬ности.
Поступление основных средств оформляется актом (наклад-ной) приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (форма ОС-1) с приложением к нему технической доку¬ментации на данный объект.
Далее рассматриваются причины выбытия основных средств на предприятии. Они различны: ликвидация объекта в силу ветхости и износа, а также в силу форс-мажорных обстоятельств; ликвида¬ция в связи с переоборудованием, модернизацией; передача ОС другим организациям.
Для определения непригодности основных средств на предприятии создается специальная комиссия.
Ликви¬дацию объектов комиссия оформляет актом на списание основ¬ных средств (форма ОС-3). Акт утверждается руководителем пред¬приятия, а бухгалтер проставляет в карточке дату выбытия объек¬та и номер акта. В местах использования основных средств (в цехах и отделах пред-приятия) ведутся инвентарные списки основных средств (форма ОС-9), в которых даются краткие сведения об объектах основных средств, находящихся в эксплуатации.
Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри предприятия основные средства после соответствующих записей до конца меся¬ца не раскладывают, а хранят отдельно.
На их основе ежемесячно составляется расчет амортизации основных средств (износ). По окон¬чании месяца карточки с записями за данный месяц группируют по классификационным видам основных средств, суммируют обо¬роты по поступлению и выбытию по каждому виду и записывают в карточку учета движения основных средств.
Необходимо проверить правильность оценки основных средств.
Неправильная оценка может не только исказить общую картину, но и привести к неточному исчислению амортизации, искаже¬нию сумм исчисляемых налогов, а также к неправильному отра¬жению величины основных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности [40]. При аудиторской проверке операций по движению основных средств необходимо обратить внимание на ряд важных моментов.
Так, при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием перво¬начальной стоимости, износа и цены соглашения при передаче.
К перечню должны быть приложены вторые экземпляры актов приема-передачи, заверенные печатью передающей стороны, и вся техническая документация на передаваемые объекты.
В случае приобретения основных средств должен быть оформлен договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения.
Если основные средства приобретаются в комплекте (например, мебель для офиса), то в инвентарную кар¬точку должна быть вписана расшифровка (перечень предметов, входящих в комплект), а при покупке за иностранную валюту пер¬воначальная стоимость объекта должна учитываться по пересчи¬танному курсу в рублях на момент приобретения. Следует помнить, что объекты капитального строительства, на-ходящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию не включаются в состав основных средств, а учитываются как незавершенные капиталовложения.
Объекты ос¬новных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды, учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства». При продаже основных средств должна быть установлена ры¬ночная стоимость, а при безвозмездной передаче основные сред¬ства подлежат обложению НДС у передающей стороны за исклю¬чением безвозмездной передачи основных средств, зачисленных ранее в основные средства с учетом НДС (для непроизводственной сферы). Для определения непригодности основных средств, невозмож¬ности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию на предприятии приказом руководителя должна быть создана постоянно действующая комиссия.
Если оборудование спи¬сывается в связи со строительством новых, расширением, рекон¬струкцией и техническим перевооружением действующих пред¬приятий, то перечень этого оборудования должен быть указан в соответствующем плане.
Все детали, узлы и агрегаты от разборки и демонтажа оборудования, пригодные для дальнейшего исполь¬зования, должны быть оприходованы и переданы на склад. Эта операция отражается соответствующей записью в бухгалтерском учете (Д10 «Материалы», К 91 «Прочие доходы и расходы»). Как показывает опыт, типичными ошибками, выявляемыми при оценке сохранности и использования основных средств, являются: o неотражение на забалансовых счетах стоимости арендованного имущества, что приводит к недостоверному формированию информации (Справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах); o оприходование основных средств, по которым необходимо подтверждение права собственности, без наличия свидетельства о регистрации права собственности; o несоблюдение момента перехода права собственности от продавца к покупателю, что приводит к недостоверному отражению основных средств на балансовых и забалансовых счетах; o отсутствие документов, характеризующих техническое состояние основных средств; o необоснованное списание недостачи основных средств на расходы организации.
Правильность отнесения предметов к основным средствам, их классификация по принадлежности, характеру участия в производственном процессе.
При проверке правильности отнесения предметов к основным средствам необходимо руководствоваться критериями, установленными Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. Аудитор должен проверить единовременное выполнение следующих условий использования основных средств: o использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; o использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; o организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; o указанные основные средства способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. 3.2.