Последующая оценка финансовых вложений. Ценные бумаги принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Но со временем их стоимость может меняться.
Тогда нужно проводить так называемую последующую оценку финансовых вложений.
Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.
Текущую рыночную стоимость можно определить по тем ценным бумагам, которые продаются на бирже.
Такие ценные бумаги отражаются в учете по рыночной стоимости, которая определяется путем корректировки их предыдущей оценки.
Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой ценных бумаг по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой относится на финансовые результаты в состав операционных доходов или расходов в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.
Если же на отчетную дату по каким-либо причинам невозможно определить текущую рыночную стоимость, то ценные бумаги отражаются в балансе по их последней оценке. Это следует из пункта 24 ПБУ 19 02. Вторая группа - ценные бумаги, по которым рыночная стоимость не определяется. Они показываются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по их первоначальной стоимости пункт 21 ПБУ 19 02 . Однако здесь есть некоторые особенности.
Так, например, по долговым ценным бумагам облигациям, векселям, которые не котируются на бирже, разницу между первоначальной и номинальной стоимостью можно списать на операционные доходы или расходы. Делать это надо в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода. 2.1.4 Выбытие финансовых вложений Выбытие ценных бумаг имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный складочный капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр. Моментом выбытия финансовых вложений является дата единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, определенных п.2 ПБУ 19 02 п.25 ПБУ 19 02 . Выбытие финансовых вложений в виде ценных бумаг отражается с использованием счета 91 Прочие доходы и расходы. Операция отражается по дате передачи ценной бумаги, указанной в акте-приемке передачи выписке по счету Депо. Движение ценных бумаг не подлежит обложению НДС пп.12 п.2 ст.149 НК РФ . Способ, которым рассчитывают стоимость выбывающих вложений, будет зависеть от того, определяют ли по данному вложению текущую рыночную стоимость. Если вложения регулярно переоцениваются, например, акции исходя из биржевых котировок, то списываются такие бумаги по их последней оценке.
Для тех же активов, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, пункт 26 ПБУ 19 02 предусматривает несколько способов списания - по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений - по средней первоначальной стоимости - по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений способ ФИФО . Применение одного из указанных способов по группе виду ценных бумаг производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики - в течение года по каждой группе финансовых вложений надо применять один способ оценки.
Ценные бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости, которая определяется по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца.
Кроме того, ценные бумаги, по которым не определяется рыночная стоимость, можно списывать по первоначальной стоимости тех, которые куплены раньше способ ФИФО . То есть предполагается, что ценные бумаги, приобретенные по времени раньше, должны и продаваться в первую очередь, то есть ценные бумаги, первыми списываемые, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца.
При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.
При ФИФО сначала надо рассчитать стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца. Ее определяют исходя из фактической стоимости бумаг, которые были куплены последними.
Затем эту сумму вычитают из общей стоимости ценных бумаг на начало месяца и тех, которые приобретены в течение данного месяца. При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.
Оценка финансовых вложений на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии, т.е. по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений способ ФИФО . Рассчитывать стоимость проданных ценных бумаг по средней первоначальной стоимости или по ФИФО можно не только в конце месяца, но и отдельно на дату каждого выбытия. 2.1.5