После того как основные средства признаны в качестве актива, они должны учитываться по их первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации. Такой подход к последующей оценке основных средств рекомендуют международные стандарты. Он основан на принципе исторической стоимости. Однако следует учитывать, что одним из главных критериев признания актива основным средством является продолжительность периода его эксплуатации. Это связано с тем, что объект основных средств используется предприятием более длительное время, чем другие активы. В результате возможно значительное расхождение между балансовой, исторической и справедливой рыночной стоимостью на определенную дату. Чтобы учитывать такие изменения приходится идти на нарушение принципа исторической стоимости, хотя международные стандарты не поощряют использование переоценки при учете основных средств. Однако в случае, когда нельзя пренебречь изменением цен, применение переоценки является разрешенным альтернативным подходом к оценке основных средств.
Переоценка основных средств должна производится по текущей рыночной стоимости; для определенных категорий основных средств переоценку рекомендуется производить с привлечением независимых квалифицированных оценщиков.
Для переоценки и ее учета можно использовать два способа:
· Схему проводок, действующую в настоящее время в российской практике: сумма накопленной амортизации и первоначальной стоимости основных средств изменяются в соответствии с одним и тем же коэффициентом.
· Метод, при котором в процессе переоценки сумма первоначальной стоимости и накопленной амортизации сворачиваются, а остаточная стоимость увеличивается до рыночной стоимости основных средств. При этом начисление амортизации начинается заново, ставки амортизации пересматриваются с учетом оставшегося срока полезного использования и ликвидационной стоимости, которые также могут быть пересмотрены.
Пусть, например, первоначальная стоимость объекта 100000 у.е., амортизация начисляется прямолинейным методом, срок полезного функционирования 5 лет. Через два года потребовалась переоценка объекта, так как его справедливая стоимость, подтвержденная профессиональными оценщиками, составила 500000 у.е., а срок полезного использования был продлен на 1 год. Расчет суммы накопленной амортизации, резерва переоценки, ежегодной амортизации резерва удобно вести в таблице (табл.4).
Таблица 4
| Год | Первоначальная стоимость, у.е. | Сумма ежегодной амортизации, у.е. | Сумма накопленной амортизации, у.е. | Остаточная стоимость, у.е. | Резерв переоценки, у.е. | Ежегодная амортизация резерва, у.е. |
| – | – | |||||
| – | – | |||||
| Переоценка | – | – | – | – | ||
| – | – |
Возмещение балансовой стоимости,как учет убытков от обесценения, регламентированы Стандартом 36 «Обесценение активов». Основные средства должны учитываться по величине, не превышающей возмещаемой суммы. Если бы балансовая стоимость основных средств превысила возмещаемую сумму, то надо было бы уменьшить его балансовую стоимость до возмещаемой и соответственно признать убыток от обесценения.
Под возмещаемой величиной актива подразумевается большее из двух значений: чистой цены реализации и ценности его использования. Ценность использования актива рассчитывается как дисконтированная стоимость будущих потоков денежных средств, связанных с продолжающимся использованием актива и его выбытием после окончания срока полезной службы. Для ее определения следует оценить будущие притоки и оттоки денежных средств, проистекающие из продолжающегося использования актива и его окончательной ликвидации, и установить соответствующую ставку дисконта к этим будущим потокам денежных средств.
Сходство и различия в учете основных средств в соответствии с российскими и международными стандартами систематизировано в табл.5.
Таблица 5
| Признак сравнения | Сходство | Различие |
| Порядок определения основных средств | Практически полная аналогия | – |
| Оценка основных средств | Использование в качестве оценки основных средств первоначальной или восстановительной стоимости | Отсутствие в российских стандартах понятий справедливой и возмещаемой стоимости основных средств |
| Первоначальная стоимость основных средств | Соответствие перечней элементов, формирующих первоначальную стоимость | Некоторые отличия в отражении затрат по кредитам и займам |
| Переоценка основных средств | Допущение переоценок. Требование регулярности проведения переоценок. Правила учета результатов переоценки | Отсутствие в российских стандартах требования уценки при обесценивании объектов основных средств |
| Срок полезного использования | Правила определения срока полезного использования в целом соответствуют друг другу | Отсутствие в российских стандартах требования периодического пересмотра срока полезного использования основных средств |
| Амортизация основных средств | Рекомендуемые методы начисления амортизации весьма похожи | Иное определение амортизируемой стоимости основных средств. Несоответствующее требованиям МСФО введение в ПБУ 6/01 стоимостного критерия от 2 до 10 тыс.руб. для неамортизируемых объектов. Отсутствие в российских стандартах требования периодического пересмотра метода начисления амортизации основных средств |
| Раскрытие информации отчетности | Совпадение ряда показателей, раскрываемых в отчетности в соответствии с ПБУ 6/01 и Стандартом 16 | Перечень информации, требуемой в Стандарте 16, шире и включает показатели, отсутствующие в ПБУ 6/01 |