На основании п. 2 ст. 395 НК РФ от обложения земельным налогом освобождаются организации в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования.
В этой связи возникает вопрос: какие автомобильные дороги общего пользования относятся к государственным?
Обратимся к Федеральному закону N 257-ФЗ, а именно к п. 1 ст. 3. Согласно названному пункту автомобильной дорогой признается объект транспортной инфраструктуры, предназначенный для движения транспортных средств и включающий в себя земельные участки в границах полосы отвода автомобильной дороги и расположенные на них или под ними конструктивные элементы (дорожное полотно, дорожное покрытие и подобные элементы) и дорожные сооружения, являющиеся их технологической частью: защитные дорожные сооружения, искусственные дорожные сооружения, производственные объекты, элементы обустройства автомобильных дорог.
Согласно ст. 5 Федерального закона N 257-ФЗ автомобильные дороги в зависимости от их значения подразделяются на: автомобильные дороги федерального значения; автомобильные дороги регионального или межмуниципального значения; автомобильные дороги местного значения; частные автомобильные дороги.
В зависимости от вида разрешенного использования автомобильные дороги подразделяются на автомобильные дороги общего пользования и автомобильные дороги необщего пользования.
К автомобильным дорогам общего пользования относятся дороги, предназначенные для движения транспортных средств неограниченного круга лиц. перечень автомобильных дорог общего пользования федерального значения утвержден Постановлением Правительства РСФСР от 24 декабря 1991 г. N 62 "Об утверждении Перечней федеральных дорог в РСФСР".
Критерии отнесения автомобильных дорог общего пользования к автомобильным дорогам общего пользования регионального или межмуниципального значения и перечень автомобильных дорог общего пользования регионального или межмуниципального значения утверждаются высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации. При этом в перечень автомобильных дорог общего пользования регионального или межмуниципального значения не могут включаться автомобильные дороги общего пользования федерального значения и их участки.
В соответствии со ст. 6 Федерального закона N 257-ФЗ автомобильные дороги могут находиться в федеральной собственности, собственности субъектов РФ, муниципальной собственности, а также в собственности физических или юридических лиц.
К федеральной собственности относятся автомобильные дороги, которые включены в перечень автомобильных дорог общего пользования федерального значения, утверждаемый Правительством РФ.
К собственности субъекта РФ относятся автомобильные дороги, которые включены в перечень автомобильных дорог общего пользования регионального или межмуниципального значения, утверждаемый высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ.
Включение автомобильной дороги в перечень автомобильных дорог общего пользования федерального, регионального или межмуниципального значения является основанием для закрепления такой автомобильной дороги за владельцем автомобильной дороги на соответствующем вещном праве.
Статьей 214 ГК РФ определено, что государственной собственностью в РФ является имущество, принадлежащее на праве собственности РФ (федеральная собственность), и имущество, принадлежащее на праве собственности субъектам РФ - республикам, краям, областям, городам федерального значения, автономной области, автономным округам (собственность субъекта РФ).
Таким образом, к государственным автомобильным дорогам общего пользования относятся автомобильные дороги общего пользования, находящиеся в федеральной собственности или собственности субъектов РФ.
В Постановлении ФАС Уральского округа от 19.05.2008 N Ф09-3434/08-С3 (Определением ВАС РФ от 02.10.2008 в передаче дела в Президиум было отказано) суд разрешил спор, возникший между налоговым органом и Свердловским областным государственным учреждением "Управление автомобильных дорог" по вопросу правомерности использования учреждением льготы в отношении земельного участка, занятого автомобильной дорогой общего пользования.
Суд установил, что учреждение "Управление автомобильных дорог" является органом, уполномоченным правительством области управлять дорожным хозяйством и средствами территориального дорожного фонда Свердловской области. Правительством Свердловской области (уполномоченный орган Свердловской области в сфере управления областной собственностью) за учреждением на праве оперативного управления закреплено имущество - автодороги.
Как разъяснил суд по данному делу, исходя из смысла положений гражданского законодательства, учреждение может быть наделено имуществом на праве оперативного управления только собственником этого имущества.
Следовательно, переданные собственником (Свердловской областью) учреждению автодороги являются имуществом, принадлежащим на праве собственности субъекту РФ (Свердловской области), в связи с чем являются государственными.
Таким образом, налогоплательщик правомерно пользовался льготой по земельному налогу в отношении автомобильной дороги общего пользования, принадлежащей ему на праве оперативного управления.
Аналогичное мнение было высказано в Письме Минфина России от 11.08.2008 N 03-05-04-02/44.