Налог на прибыль при расчетах собственным векселем покупателя

Налог на прибыль при расчетах собственным векселем покупателя. Согласно ст. 815 ГК РФ вексель - это ценная бумага, и поэтому налогообложение операций по реализации погашению векселей регулируются теми же нормами, что и вопросы налогообложения акций, облигаций и других ценных бумаг.

С 1 января 2002 года налогообложение доходов от операций с векселями третьих лиц строится на основе норм ст. 280 НК РФ Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами.

Согласно данной статье прибыли и убытки от операций с ценными бумагами должны определяться налогоплательщиком обособленно с разбивкой по двум категориям - обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Векселя при этом относятся к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке, так как они не удовлетворяют критериям п. 3 ст. 280 НК РФ. Прибыль убытки от реализации ценных бумаг рассчитываются как разница доходов выручки от продажи и расходов по их приобретению и реализации включая цену приобретения. Если по итогам года по той или иной категории ценных бумаг будет получен убыток, он может быть погашен в течение 10 лет за счет доходов от той же категории ценных бумаг.

При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном налоговом периоде не может превышать 30 от налоговой базы соответствующего периода по данной категории ценных бумаг п. 10 ст. 280 и п. 2 ст. 283 НК РФ . Это правило не распространяется на профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность. Поскольку вексель - форма договора займа, то не являются доходами от реализации следующие виды доходов 1. Проценты по векселю.

Суммы процентов являются внереализационным доходом по ценной бумаге у получателя пп. 6 ст. 250 НК РФ и внереализационным расходом у плательщика пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ . С 1 января 2002 года проценты по займам и кредитам включая инвестиционные налогоплательщики могут вычитать из налоговой базы с учетом ограничений, установленных пп. 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ. К векселям это относится в полной мере 2. Доходы от погашения векселей дисконты. Согласно п. 3 ст. 43 НК РФ дисконт - это то же, что и выплата процентов по займу, то есть для получателя он является внереализационным доходом, а для стороны, выплачивающей дисконт внереализационным расходом с учетом ограничений, установленных пп. 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ . Так как вексель является формой договора займа, то погашение векселя - это не реализация ценной бумаги.

При его погашении происходит возврат займа и аннулирование самого векселя как ценной бумаги.

То есть право собственности на вексель при погашении не передается плательщику и реализации в понимании ст. 38 НК РФ нет. Этот факт подтверждается, в частности, постановлением ВАС РФ от 16.12.97 4863 97. Таким образом, проценты и доходы от погашения векселей не относятся к доходам расходам от реализации ценных бумаг, а являются внереализационными доходами расходами. Следует иметь в виду также, что согласно ст. 328 НК РФ с 2002 года доходы и расходы в виде процентов по договорам займа кредита, заключенным на срок более одного квартала и не предусматривающим ежеквартальную ежемесячную выплату процентов, начисляются в налоговом учете организаций, применяющих метод начисления, равномерно на конец каждого квартала.

Поскольку вексель - это договор займа, по условиям которого все проценты платятся только при его погашении то есть последнему владельцу, то на основании изложенного выше соответствующий доход а у векселедателя - расход должен начисляться в налоговом учете ежеквартально, если срок векселя превышает три месяца.

Если же вексель выдан на срок меньше трех месяцев, то датой признания дохода расхода будет дата предъявления векселя к оплате на основании пп. 3 п. 4 ст. 271 и пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ . На первый взгляд, дату признания расхода в виде процентов дисконта по векселям следует определять в соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ, согласно которому расход, произведенный в виде процентов либо части купонного процентного дохода, признается на дату выплаты процентного дохода или дату реализации ценной бумаги в зависимости от того, что произошло ранее. Аналогичная норма закреплена в отношении доходов в виде процентов по ценным бумагам - согласно п. 6 ст. 271 НК РФ они включаются в расходы тоже по факту выплаты или реализации ценной бумаги в зависимости от того, что произошло ранее.

Однако, по мнению МНС России, п. 8 ст. 272 и п. 6 ст. 271 НК РФ нельзя рассматривать отдельно от ст. 328 НК РФ, из которой следует, что положения п. 6 ст. 271 и п. 8 cт. 272 НК РФ распространяются только на государственные и муниципальные ценные бумаги, к которым векселя не относятся.

Организации, применяющие кассовый метод, признают доход расход независимо от срока векселя в момент оплаты или погашения векселя иным способом пункты 2 и 3 ст. 273 НК РФ . Рассмотрим отражение в налоговом и бухгалтерском учетах операций с векселями. Пример 3 1 февраля 2002 года организация А привлекает денежные средства путем выпуска собственного векселя номиналом 1000 руб. со сроком погашения 31 марта 2002 года, который продается при выпуске за 800 руб. то есть с дисконтом 200 руб 1 марта 2002 года векселедержатель организация Б передает его по индоссаменту организации В за 900 руб. Организация В предъявляет вексель к погашению организации А. Вексель - это договор займа, и в бухгалтерском учете привлечение денег через выпуск своих векселей должно отражаться по кредиту счета 66 Расчеты по краткосрочным кредитам и займам или счета 67 Расчеты по долгосрочным кредитам и займам В бухгалтерском учете задолженность в балансе у должника следует показывать с учетом процентов, начисленных на отчетную дату. Поэтому векселедатель обязан начислять дисконт по дебету счета 91-1 равными долями в течение всего срока обращения векселя.

В бухгалтерской учетной политике можно предусмотреть и единовременное начисление дисконта при выдаче векселя, так как обязательство уже возникло, сумма его определена и в соответствии с принципом осмотрительности при составлении отчетности этот долг уже можно признать в учете.

Для упрощения примера допустим, что организация А в бухгалтерской учетной политике предусмотрела единовременное начисление дисконта при выдаче векселя.

В бухгалтерском учете векселедателя организации А делаются следующие проводки Д 51 50 К 76 - 800 руб получены денежные средства от первого векселедержателя организации Б Д 76 К 66 67 - 800 руб передан вексель организации Б и одновременно Д 91-2 К 66 67 - 200 руб начислена сумма дисконта по векселю Дальше, по ходу развития деятельности Д 66 67 К 76 - 1000 руб вексель предъявлен к оплате организацией В Д 76 К 51 50 - 1000 руб вексель оплачен организации В. Отразим эту операцию в налоговом учете организации А с использованием регистров налогового учета, рекомендуемых к применению МНС России формы этих налоговых регистров можно найти на сайте МНС России http www.nalog.ru. В налоговом учете организация А включит сумму дисконта по векселю в регистр учета внереализационных расходов за I квартал 2002 года, как это указано в табл. 1. Здесь и далее при заполнении регистров налогового учета для упрощения будем в них отражать только суммы, связанные с нашим примером.

Таблица 1 Регистр учета внереализационных расходов организации А за I квартал 2002 г. п п Наименование показателя Значение показателя 1 Дата операции 31.03.2002 2 Вид расхода Проценты по долговым обязательствам пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ 3 Наименование операции расхода Дисконт по векселю 1 от 01.02.2002 4 Сумма 200 руб. 5 Общая сумма расходов 200 руб. 6 В том числе убыток, образовавшийся при уступке права требования в соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ - Сумма из строки 5 регистра внереализационных расходов отражается в строке 040 листа 2 налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом МНС России от 07.12.2001 БГ-3-02 542 далее - налоговая декларация. В бухгалтерском учете у первого векселедержателя организации Б приобретение векселя будет отражено проводками Д 76 К 51 50 - 800 руб оплачено векселедателю организации А Д 58-2 К 76 - 800 руб вексель учтен как финансовое вложение.

Начислять в бухгалтерском учете процент по векселю равными долями в течение срока его нахождения на балансе владелец векселя не обязан.

Реализация векселя за 900 руб. в учете у организации Б отразится следующими бухгалтерскими проводками Д 91-2 К 58-2 - 800 руб списание балансовой стоимости векселя Д 76 К 91-1 - 900 руб отражение выручки от реализации ценной бумаги.

В регистрах налогового учета организации Б операции по приобретению и реализации векселя можно отразить так, как показано в табл. 2 и 3. Таблица 2 Регистр расходов по приобретению ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, по организации Б за I квартал 2002 г. п п Наименование показателя Значение показателя 1 Дата операции 01.02.2002 2 Наименование объекта Переводной вексель 1 от 01.02.2002 организации А 3 Количество в натуральном измерении 1 шт. 4 Цена приобретения 800 руб. 5 Расходы, связанные с приобретением - 6 Общая стоимость приобретения стр. 5 стр. 6 800 руб. Таблица 3 Регистр реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, по организации Б за I квартал 2002 г. п п Наименование показателя Значение показателя 1 Дата операции 01.03.2002 2 Наименование объекта Переводной вексель 1 от 01.02.2002 организации А 3 Количество в натуральном измерении 1 шт. 4 Общая стоимость приобретения 800 руб. 5 Расходы, связанные с реализацией 6 Цена реализации 900 руб. 7 Прибыль от реализации стр. 6 - стр. 5 - стр. 4 100 руб. 8 Убыток от реализации стр. 4 стр. 5 - стр. 6 - В соответствии с п. 8 ст. 280 НК РФ организации, не являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, определяют налоговую базу отдельно по каждой категории ценных бумаг.

В листе 6 налоговой декларации приведен расчет налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке.

Сумма из строки 6 регистра реализации ценных бумаг отражается в строке 010 листа 6 налоговой декларации, а сумма из строки 4 регистра отражается в строке 030 листа 6 налоговой декларации.

В бухгалтерском учете организации В операции, связанные с приобретением и погашением векселя, будут отражены так же, как и у организации Б. В налоговом учете организации В приобретение векселя будет отражено, как и у организации Б, в регистре расходов по приобретению ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, по цене 900 руб. Как уже отмечалось выше, для целей исчисления налога на прибыль дисконт по векселю для организации, предъявившей вексель к погашению, является не доходом от реализации ценных бумаг, а внереализационным доходом.

Поэтому операция погашения будет отражена в регистре учета внереализационных доходов, как показано в табл. 4. Таблица 4 Регистр внереализационных доходов организации В за I квартал 2002 г. п п Наименование показателя Значение показателя 1 Дата операции 31.03.2002 2 Вид дохода Дисконт по векселю 1 от 01.02.2002 3 Наименование объекта учета Вексель 1 от 01.02.2002 организации А 4 Сумма 100 руб. 5 Общая сумма по виду дохода 100 руб. Сумма из строки 5 регистра внереализационных доходов отражается по строке 030 листа 2 налоговой декларации.

Можно также составить промежуточный регистр налогового учета, в котором рассчитать сумму дисконта по векселю у организации В 1000 руб 900 руб. 100 руб которая в итоге попадает в регистр внереализационных доходов.

Возникает вопрос как учитывать в налоговом учете реализацию векселя, срок которого превышает три месяца? Ведь в соответствии со ст. 328 НК РФ продавец векселя на конец квартала должен включить во внереализационные доходы набежавшие до этого момента проценты по векселю, а при продаже векселя в следующем квартале отразить в учете доход от реализации векселя.

Как определить доход от реализации в этом случае, глава 25 НК РФ не разъясняет. Специалисты МНС России предлагают использовать такой механизм.

На конец квартала векселедержатель включает во внереализационные доходы сумму процентов по векселю за срок нахождения векселя у этого векселедержателя в данном квартале. Эта сумма отражается по строке 030 листа 02 налоговой декларации. При реализации векселя в следующем квартале продавец включает в состав внереализационных расходов сумму ранее начисленных процентов по векселю с отражением этой суммы по строке 040 листа 02 налоговой декларации. Сумма полученного от продажи векселя дохода отражается по строке 010 Выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг листа 06 налоговой декларации.

Сумма расходов по приобретению и реализации векселя отражается по строке 030 листа 06 налоговой декларации. Поясню сказанное на примере. Пример 4 1 марта 2002 года организация А купила за 9500 руб. банковский вексель номиналом 10 000 руб. со сроком погашения 25 апреля 2002 года. 5 апреля 2002 года организация А продала этот вексель за 9900 руб. организации Б. Рассмотрим отражение операций, связанных с реализацией, в налоговом учете организации А. В соответствии со ст. 328 НК РФ организация А должна рассчитать проценты дисконт по векселю за период с 1 по 31 марта 2002 года и включить полученную сумму в состав внереализационных доходов.

Срок векселя составляет 55 дней, дисконт 500 руб. 10 000 руб 9500 руб Сумма дисконта, приходящаяся на период с 1 по 31 марта 2002 года 30 дней, составит 500 руб. 55 дн. х 30 дн. 272,73 руб. Эту сумму следует включить в регистр учета внереализационных доходов за I квартал 2002 года, итог которого отражается по строке 030 листа 02 налоговой декларации.

Следует напомнить, что такой порядок отражения процентов дисконта по векселю применяется только в налоговом учете. В бухгалтерском учете владелец векселя не обязан начислять проценты равномерно в течение срока его нахождения на балансе. 5 апреля 2002 года произошла реализация векселя. В этот день сумма начисленного ранее дисконта по векселю 272,73 руб. учитывается в регистре учета внереализационных расходов, итог которого отражается по строке 040 листа 02 налоговой декларации за полугодие 2002 года. Доход, полученный от продажи векселя 9900 руб отражается в регистре учета выручки от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Итоговая сумма этого регистра отражается по строке 010 листа 06 налоговой декларации за полугодие 2002 года. Стоимость приобретения векселя 9500 руб. учитывается в регистре налогового учета Расходы, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Итог этого регистра отражается по строке 030 листа 06 налоговой декларации.

ГЛАВА 2 Возможности оптимизации налогообложения организаций, применяющих вексельные операции в ФХДИстория налогов стара как существование государства. И сколько они существуют, налогоплательщики предпринимают множество усилий по снижению их выплаты. Предприниматели, руководители и рядовые налогоплательщики рассматривают налоги как потери для бизнеса.

Государство стремится со своей стороны подействовать на своих граждан внушениями о том, что налоги - это плата за цивилизованное общество такова надпись на фасаде Службы внутренних доходов США , и что именно они позволяют обществу бороться с так называемыми провалами рынка, финансируют капиталовложения в те сферы, куда частный бизнес не устремляется из-за длительного периода окупаемости проекта, и оплачивают создание общественных благ. Граждане, впрочем, более склонны согласиться c теорией стационарного бандита, объясняющей налогообложение не столь оптимистичным образом население платит столько, сколько государство считает нужным и имеет силу взять.

Все преимущество стационарного бандита перед бандитом-гастролером, т. е. государства перед набежавшими вдруг ордами варваров состоит в том, что налоги отличаются предсказуемостью и известностью их объемов.

В любом случае оказывается чрезвычайно сложно создать справедливую налоговую систему, при которой каждый вносит свой справедливый вклад, невозможно даже оценить вклад каждого, и перед обществом встает проблема переноса налогового бремени чаще всего богатых обвиняют в том, что они перекладывают налоги на бедных. Возникает противоборство между заинтересованностью налогоплательщиков по избежанию излишних, с их точки зрения, налоговых выплат и заинтересованностью государства в пополнении госбюджета и пресечению уклонения от налогов.

Существование специальных государственных органов и предусмотренных в законодательстве карательных мер не позволяют среднему налогоплательщику безнаказанно и по собственному желанию изменять объем выплачиваемых налогов, поэтому налогоплательщикам приходится предпринимать специальную активность, именуемую налоговой оптимизацией. Налоговая оптимизация - обычно под этим термином понимается деятельность, реализуемая налогоплательщиком с целью снижения налоговых выплат. Определение оптимальных объемов налоговых платежей - проблема каждого конкретного предприятия или физического лица. Действия компании по определению оптимальных объемов называют системой корпоративного налогового менеджмента.

При этом на практике минимальные выплаты оказываются не всегда оптимальными. Например, предприятие, выделяющееся из общей массы слишком маленькими выплатами, рискует навлечь на себя дополнительные проверки, что чревато дополнительными издержками. Налоговый менеджмент предполагает оптимизацию бремени и структуры налогов со всех точек зрения.

Оптимизация налогов - это только часть более крупной - главной - задачи, стоящей перед финансовым менеджментом финансовым управлением предприятием. Главная задача финансового менеджмента - финансовая оптимизация, т. е. выбор наилучшего пути управления финансовыми ресурсами предприятия, а также привлечение внешних источников финансирования. Если вы действуете в нарушение правил, вас штрафуют если вы действуете по правилам, вас облагают налогом.

Лоуренс Дж. Питер Существуют три пути сокращения налоговых платежей уклонение от уплаты налогов, налоговое планирование и избежание налогов. Уклонение от уплаты налогов tax evasion - нелегальный путь уменьшения своих налоговых обязательств по налоговым платежам, основанное на сознательном, уголовно наказуемом ст. 198 УК РФ для физических лиц, ст. 199 для руководства и ответственных юридических лиц использовании методов сокрытия доходов и имущества от налоговых органов, создания фиктивных расходов, а также намеренного умышленного искажения бухгалтерской и налоговой отчетности.

Легальной возможности уклониться от налогов не существует. Любые целенаправленные действия субъекта, нарушающие действующее законодательство, в результате которых бюджет так или иначе недополучает причитающиеся ему по закону суммы налогов ущербны и нелегальны и ведут к наступлению налоговой либо уголовной ответственности. Налоговое планирование tax planning - легальный путь уменьшения налоговых обязательств, основанный на использовании возможностей, предоставленных налоговым законодательством, путем корректировки своей хозяйственной деятельности и методов ведения бухгалтерского учета.

Избежание налогов tax avoidance - минимизация налоговых обязательств законным использованием коллизий и недоработок нормативных законодательных актов при этом налогоплательщик полностью раскрывает свою учетную и отчетную информацию налоговым органам.

Этот метод позволяет в дальнейшем довольно успешно оспаривать в арбитражном суде претензии налоговых органов к выбранной налоговой политике, основываясь на принципе что не запрещено законом, то разрешено. Оба последних способа, с юридической точки зрения, не предполагают нарушения законных интересов бюджета. Правда, избежание налогов несет в себе дополнительные риски, связанные с огромными сложностями на пути судебных тяжб с налоговыми органами. Уклонение от уплаты налогов Хотя законодательство РФ предусматривает право плательщика налогов на реализацию мер защиты права собственности, а также право на действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств, тем не менее, безгранично этим правом пользоваться нельзя.

Существует несколько распространенных способов уклоненияот налогов, которые по своей природе нелегальны. Самым распространенным является способ неоприходования выручки и товарно-материальных ценностей, например продажа за наличные неучтенного товара.

Еще один способ - деятельность фирмы без регистрации предполагает предыдущий. Ключевая особенность схем ухода от налогов, основанных на неучтенном наличном обороте, заключается в систематическом использовании фиктивных операций. В одних случаях происходит обналичивание или обмен официально заработанных безналичных денег, находящихся на расчетном счете в банке, на неучтенные наличные. Речь идет о заключении фиктивного договора на выполнение работ или оказание услуг. Таким образом, предприятие уходит от налогов с зарплаты и распределения прибыли и получает неучтенные наличные, которые обычно используются для выплат черной зарплаты работникам, для формирования личных доходов менеджеров и собственников соответствующих предприятий-налогоплательщиков, а также на взятки чиновникам, откаты представителям крупных клиентов за выгодные заказы и т. д. Другой случай - обезналичивание, или обмен неофициально заработанных наличных денег на безналичные деньги, легально зачисляемые на счет соответствующей фирмы, что идентично понятию отмывание денег. При этом заключается два контракта - один на приобретение специальной фирмой товара у оптовика, другой на поставку этого же товара розничному торговцу.

Оба контракта являются фиктивными, так как товар на самом деле передается оптовиком непосредственно розничному торговцу.

Налоговое планирование Под налоговым планированием понимается целенаправленная деятельность налогоплательщика, ориентированная на максимальное использование всех нюансов существующего налогового законодательства с целью уменьшения налоговых платежей в бюджет.

Цели налогового планирования соотносятся со стратегическими коммерческими приоритетами и интересами предприятия, с затратами на его проведение и с тяжестью налогового бремени. Правильным подходом в рамках проведения грамотного налогового планирования считается использование льгот в сочетании с другими приемами, часто в большей степени организационными, чем финансовыми или бухгалтерскими.

Налоговое планирование является одной из главных составляющих частей процесса финансового планирования. Происходит предварительный расчет вариантов сумм прямых и косвенных налогов, налогов с оборота по результатам общей деятельности и по отношению к конкретной сделке или проекту в зависимости от различных правовых форм ее реализации. Налоговое планирование доступно любому, но осуществлять его надо не после совершения какой-либо хозяйственной операции или прошествия налогового периода, а до этого.

Избежание налогообложения Применение метода Что не запрещено в законе, то разрешено еще недавно в России ограничивалось принципом облагаемости. Он предполагает, что под действие налогов должны попадать все объекты налогообложения, за исключением тех, которые в таком качестве напрямую перечислены в законе. Принцип подразумевает, что самому налогоплательщику придется доказывать, что он не заплатил налог на вполне законных основаниях. Дело же органов поверить или не поверить ему. Однако с момента вступления в силу Налогового кодекса РФ применительно к налогоплательщику действует принцип презумпции правоты. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательных актов о налогах толкуются в пользу налогоплательщика.

Хотя принцип действует и не до конца например, согласно ст. 40 НК РФ налоговая инспекция может определять цену сделок для целей налогообложения сама и от этой цены пересчитывать все налоги. А налогоплательщик в этом случае должен доказывать свою правоту.

Именно поэтому избежание налогов хотя и представляется столь заманчивым, благодаря многочисленности пробелов и противоречий, содержащихся в законодательстве, и благодаря принципу презумпции правоты, на практике налогоплательщик должен в этом случае налаживать очень хорошие отношения с налоговой инспекцией. В противном случае доказательство своей правоты может обернуться слишком дорого. Из законных методов в разрезе данной темы мне бы хотелось уделить особое значение методу замены отношений, если судить по классификации, представленной во введении. Если говорить проще, то мне бы хотелось представить на ваш суд результат моих изысканий в следующем вопросе если организация использует для расчета с организацией - поставщиком векселя третьего лица, существуют ли способы оптимизировать, минимизировать налоговые расходы, сэкономить на выплатах в пользу государства.

Одной из наиболее возможных альтернатив является выбор между индоссированием векселя и заключением договора цессии.

Принятие 21 Главы Налогового Кодекса РФ нанесло довольно ощутимый удар по привлекательности вексельного обращения. Как уже говорилось выше, согласно ст. 172 НК РФ, при использовании в расчетах за поставленные товары выполненные работы, оказанные услуги векселей, суммы налога на добавленную стоимость подлежат возмещению зачету после оплаты векселей денежными средствами. Организации-покупатели, использующие в расчетах за приобретаемые товарно-материальные ценности собственные векселя, т. е. организации - векселедатели имеют право на возмещение зачет сумм налога на добавленную стоимость только в момент погашения своего векселя денежными средствами.

При этом организации, использующие для расчетов векселя третьих лиц, имели право на возмещение сумм НДС в момент передачи векселя третьего лица по индоссаменту в оплату поступивших товаров работ, услуг, при условии, что передающийся вексель до момента индоссирования был оплачен денежными средствами. В соответствии с гражданским законодательством, как выдача поставщику подрядчику простого или переводного векселя, так и передача ему по индоссаменту приобретенного ранее векселя третьего лица одинаково погашают задолженность за товары работы, услуги в части долга, оплаченного векселем.

Согласно нормам гражданского права, при выдаче векселя или передаче его по индоссаменту в оплату товаров работ, услуг происходит новация долга - замена одного обязательства другим. Задолженность за товары работы, услуги по договору поставки подряда, оказания услуг погашается, и возникает новое, юридически обособленное от предыдущего обязательство по ценной бумаге - долг по векселю.

Это правило в гражданском законодательстве устанавливается ст. 414 Прекращение обязательства новацией и ст. 815 Вексель Гражданского кодекса РФ. Более подробно гражданско-правовое значение факта выдачи и передачи векселя по индоссаменту раскрывается в соответствующих статьях Положения о переводном и простом векселе, действие которого регулируется Федеральным законом от 11.03.97 48-ФЗ О переводном и простом векселе. Однако, согласно п. 3 ст. 2 ГК РФ, предписания гражданского законодательства не имеют силы при регулировании налоговых отношений организаций, если иное специально не предусмотрено налоговым законодательством. В рассматриваемом мною случае трактовки факта выдачи векселя гражданским законодательством и законодательством о НДС не совпадают.

И это вполне нормальная и полностью соответствующая закону ситуация.

Вторая часть НК РФ не рассматривает факт выдачи векселя или передачи его по индоссаменту как оплату товаров работ, услуг. Организация, которая приобрела товары работы, услуги и расплатилась за них с поставщиком подрядчиком собственным векселем или векселем третьих лиц, имеет право предъявить НДС к зачету из бюджета только после того, как данный вексель будет оплачен деньгами. Следовательно 1. Если организация-покупатель расплатилась по обязательствам, выдав собственный простой или переводной вексель, то НДС может быть предъявлен бюджету, когда простой вексель будет оплачен деньгами погашен организацией-покупателем переводной вексель будет погашен акцептовавшей его организацией - плательщиком или в случае неоплаты векселя организацией-покупателем 2. Если организация-покупатель расплатилась по обязательствам, передав по индоссаменту вексель третьего лица, то НДС может быть предъявлен бюджету только после того, как вексель будет оплачен выдавшей или акцептовавшей его организацией.

Если проследить факт оплаты собственного выданного организацией-покупателем векселя и подтвердить его первичными документами не составляет труда, то в случае с векселями сторонних лиц сделать это гораздо труднее.

Более того, вторая часть НК РФ говорит об оплате векселя именно денежными средствами. Следовательно, погашение векселя по дополнительному соглашению в результате каких-либо иных операций, кроме перечисления денежных средств формально не признается законом оплатой для целей предъявления бюджету НДС к зачету.

Все эти новации налогового законодательства делают нерациональным использование векселей в расчетах, так как при этом огромные суммы непредъявляемого бюджету налога на длительный срок без каких-либо компенсаций изымаются из оборота. Указанные новации законодательства о налоге на добавленную стоимость делают использование векселей в расчетах нерациональным. И здесь следует вспомнить, что по экономической природе вексель обращает в форму ценной бумаги обычный договор цессии - уступки права требования.

Индоссируя вексель третьих лиц, мы по существу дела продаем дебиторскую задолженность организации-должника по векселю. Преимуществом вексельных расчетов являются дополнительные предписания законодательства об ответственности участников вексельных сделок. Экономический же эффект оплаты долгов путем индоссирования векселей сторонних лиц может быть достигнут посредством совершения цессии. Согласно ст. 382 Гражданского кодекса РФ, право требования, принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке уступка требования. При этом, если иного не предусмотрено законом или соглашением кредитора и должника, для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласия должника.

С экономической точки зрения операции цессии и индоссиривания векселя совершенно аналогичны. И в первом, и во втором случае организация-покупатель уступает поставщику право требования к своим дебиторам.

Только во втором случае этот долг оформлен ценной бумагой - векселем, и уступка долга в данном случае - это передача по индоссаменту ценной бумаги. Более того, сам Гражданский кодекс РФ уравнивает цессию и передачу ценной бумаги по индоссаменту. Согласно ст. 389 ГК РФ Форма уступки требования, уступка требования по ордерной ценной бумаге совершается путем индоссамента на этой ценной бумаге. Пример 5 Организация А приобретает партию материалов стоимостью 180 000 рублей в том числе НДС 30 000 рублей. Задолженность перед поставщиком погашается Вариант 1 индоссированием векселя дебитора организации А, номинал которого равен сумме долга 180 000 рублей. Вариант 2 уступкой права требования к своему дебитору на сумму 180 000 рублей.

Содержание операции Вариант 1 Вариант 2 Корреспонденция счетов Сумма руб. Корреспонденция счетов Сумма руб. Дебет Кредит Дебет Кредит 1. Отражается поступление материалов 10 60 150 000 10 60 150 000 19 60 30 000 19 60 30 000 2. Отражается погашение задолженности перед поставщиком 60 62 Векселя полученные 180 000 60 62 180 000 3. Для варианта 2 Предъявляется бюджету НДС 68 19 30 000 4. Для варианта 1 После погашения векселя денежными средствами предъявляется бюджету НДС 68 19 30 000 Налоговая экономия при заключении договора цессии возникает вследствие того, что организация получает возможность раньше предъявить налог бюджету.

Рассчитать такую экономию можно путем сравнения дисконтированных платежей по НДС. Предположим, что организация уплачивает НДС ежеквартально, и квартальный коэффициент дисконтирования для организации составляет 10 . Если вследствие изменения договорных отношений имеется возможность уменьшить платеж в бюджет на 30 000 руб. в первом квартале, а не во втором, то налоговая экономия составит S 30 000 - 1 - 0,1 30 000 3 000 руб. Более того, использование вместо передачи векселя по индоссаменту договора цессии более выгодно и с точки зрения снятия с погашающей свои обязательства организации дополнительной юридической ответственности перед контрагентами по сделке. Согласно п. 15 Положения о переводном и простом векселе, организация, передающая вексель по индоссаменту, отвечает перед его приобретателем за акцепт векселя и его оплату.

При осуществлении договора цессии, согласно ст. 390 Гражданского кодекса РФ, первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником. А о каких незаконных методах можно говорить в рамках данной темы? Дружеские векселя и вексельные схемы Согласно ст. 807 ГК РФ договор займа считается заключенным, то есть вступает в силу, с момента фактической передачи взаймы денег или иных вещей.

Распространяется ли это на векселя? Можно ли выдавать их авансом, до получения товара или денег? И можно ли их выдавать вообще без оплаты со стороны первого векселедержателя? Вексель - это особый договор займа, удостоверенный ценной бумагой.

Как указано в ст. 815 ГК РФ, с момента выдачи векселя дальнейшие отношения сторон регулируются нормами вексельного права.

Другими словами, они регулируются Законом о переводном и простом векселе и Положением с таким же названием, принятым еще в 1937 г. оно до сих пор действует. Более того, отношения сторон регулируются и Женевскими конвенциями о векселях 1930 г к которым в свое время присоединился СССР, правопреемником которого стала Россия.

Вексельное право в том числе Женевские конвенции 1930 г. не запрещает выдачу векселей до реального получения займа векселедателем, равно как и до отгрузки товара выполнения работы или услуги, по оплате которой дается отсрочка платежа. Здесь не применяется ст. 807 ГК РФ о том, что сделка займа считается заключенной с момента фактической передачи денег или иных вещей. Вексель можно выдать до поставки товара и до получения денег, и в арбитражной практике нет случаев, чтобы вексель объявили недействительным только по этой причине.

Выдачу векселя до поставки товара нельзя приравнивать и к денежной предоплате кроме случая, когда продавец до отгрузки товара продаст этот вексель за деньги. Только в этом случае можно применять гл.21 НК РФ, в которой говорится, что в облагаемый оборот включаются любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров работ, услуг. Во всех остальных случаях приравнивать вексельные авансы к денежным неправомерно, даже если продавец товара еще до его отгрузки успел расплатиться этим векселем за другой товар.

В данном случае обращения денежных средств не будет вексель - это денежное обязательство, но не сами деньги. От вексельных авансов следует отличать дружеские векселя. Такой вексель выдается вообще без оплаты со стороны первого владельца, то есть можно доказать, что за этот вексель его первый владелец ничего никогда не платил и не поставлял, и даже не собирался этого делать.

Именно такой вексель принято называть дружеским. Сделку, служащую основанием выдачи такого векселя, следует считать мнимой сделкой без намерения ее исполнить либо притворной сделкой прикрывающей какие-то иные договоренности сторон. И мнимые, и притворные сделки ничтожны, то есть недействительны с момента заключения. Но этот факт должен подтвердить суд. Выдачу дружеских векселей можно наблюдать, например, при выдаче встречных векселей. Допустим, фирма 1 выдает фирме 2 простой вексель на 1000 руб а фирма 2 отвечает - тут же выдает вексель фирме 1 на ту же сумму.

Реально никто из них ничего друг у друга не одолжил, просто путем вексельных передач искусственно созданы два равных встречных долга. Но зато у обеих фирм на балансе появились векселя третьих лиц, которыми можно расплатиться с кредиторами и попытаться неправомерно принять НДС к зачету, чем часто пользовались организации. Другой пример выдачи дружеского векселя - так называемый вексельный кредит, то есть кредит банка, при котором заемщику даются не деньги, а простой вексель этого же банка. Если внимательно изучить эту ситуацию, то можно видеть, что это не только не кредит, но и вообще ничтожная сделка.

Банк выдал организации в кредит вексель, в котором написано, что он должен 1000 руб. Во-первых, в нарушение гражданского законодательства в кредит даны не деньги, а что-то другое, а во-вторых, получается, что не только организация взяла в долг у банка, но и он у организации ведь в векселе банк зафиксировал, что взял в долг у организации 1000 руб При этом ни организация от банка не получала никаких денег и не собиралась их получать, ни он от организации.

Это просто так называемая выдача дружеского векселя, чтобы у заемщика была возможность использовать этот вексель для расчетов с кредиторами, зачета НДС и др. В пункте 1.1 Рекомендаций по использованию векселей в хозяйственном обороте письмо Банка России от 09.09.91 14-3 30 О банковских операциях с векселями говорится, что дружеские векселя ничего общего с фактическими сделками не имеют, то есть сделки по их передаче являются ничтожными сделками.

В этом же письме, кстати, дано понятие вексельного кредита, которое совершенно не совпадает по смыслу с тем, которое часто необоснованно используется на практике. Вексельный кредит согласно упомянутому письму ЦБ РФ - это кредит под залог векселя, а вовсе не выдача самого кредита векселем. Отдельным вопросом являются юридические последствия выдачи дружеского векселя. Какие последствия это будет иметь для первых участников операции и для остальных членов цепочки? Вексель - это ценная бумага, а по ст. 147 ГК РФ плательщик не вправе отказать в оплате векселя со ссылкой на отсутствие основания его выдачи кроме случая, когда владелец векселя - это недобросовестный приобретатель в соответствии с п. 9 письма Президиума ВАС РФ от 25.07. 97 18 Обзор практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте. Можно предположить, что при выдаче дружеского векселя ничтожной будет являться только сделка, послужившая основанием его выдачи.

То есть будут аннулированы последствия выдачи дружеского векселя только у векселедателя и первого владельца.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ Итак, несмотря на то, что данная проблема освещена во многих печатных и электронных изданиях, вопросы продолжают возникать. Казалось бы, все уже рассмотрено и разъяснено Инструктивными материалами МНС РФ, но не тут то было. Возникает не только масса вопросов у тех организаций, что вполне добросовестно относятся к проблеме своевременной выплаты налогов, но и масса вариантов недобросовестного использования вексельных операций в ФХД с целью ухода от налогов.

А налоговым органам нужно как - то решать ВСЕ возникающие проблемы! Основной преградой для широкого использования векселей в расчетах между субъектами хозяйствования на сегодняшний день все так же является двусмысленность и неопределенность требований норм законодательства РФ. Причем нестыковки и неясности присутствуют практически везде нормы гражданского, налогового, бюджетного законодательства - все пока еще слишком далеко от желаемого идеала.

Многие возникшие проблемы были освещены в содержательной части данной работы. Но ведь мало просто знать, как верно отражать проводимые операции в бухгалтерском и налоговом учете. Предприятиям необходимо так же, как я уже говорила, настраивать, отлаживать, оптимизировать систему налогообложения своей деятельности. На свете существуют две неизбежные вещи смерть и налоги однако смерть, в отличие от налогов, безболезненна.

Франклин Делано Рузвельт Именно так большинство организаций рассматривают функции налоговой системы государства. Вот т возникают среди налогоплательщиков светлые головы, изобретающие все новые и новые методы оптимизации, которые можно так называть исключительно с определенной интонацией! Мало написать инструкции и практические рекомендации. Налогоплательщикам необходимо дать понять, что они не вполне верно воспринимают работу налоговых органов, что оптимизацией называется вовсе не избежание или уход от налогов.

Схем оптимизации, в верном ее значении, в разрезе моей темы на мой взгляд пока еще недостаточно для удовлетворения запросов всех организаций, использующих векселя в своей деятельности, но самую распространенную, скажем так, базовую мне удалось понять и осветить в своей работе. Я не хочу, и наверное не могу, утверждать, что данная работа является претензией на полный и доскональный разбор порядка налогообложения организаций, применяющих вексельные операции в своей финансово - хозяйственной деятельности, но цели, которые я ставила перед собой в самом начале исследования, были мною достигнуты. Надеюсь, что мои изыскания в области налогообложения внешнеторговых операций были Вам не безынтересны.