Сравнительный анализ реформы налогового законодательства в РФ. Как отмечалось, ФЗ от 00.00.00 г. 000-ФЗ внесены существенные изменения в гл. 00 НК РФ Единый социальный налог 00 . В результате с 0 января 0000 г. сокращается перечень объектов налогообложения, уточняется порядок формирования налоговой базы, иначе определяется право предприятий на использование регрессивной шкалы налогообложения.
Рассмотрим каждое изменение в сравнительном анализе. 0. ЕСН не начисляется на доходы, полученные физическими лицами в виде материальной выгоды 00 . В 0000 г. п. 0 ст. 000 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения за исключением сумм, указанных в ст. 000 НК РФ , вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
К ним, в частности, относятся полная или частичная оплата товаров работ, услуг, имущественных или иных прав, предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в т. ч. коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования за исключением сумм страховых взносов. Таким образом, новая формулировка Кодекса не выделяет выплаты, произведенные в виде оплаты работодателем предоставленных работнику товаров, работ, услуг, в отдельную якобы не упомянутую в ст. 000 НК РФ группу, а лишь подчеркивает то, что они произведены не в денежной, а в натуральной форме.
Следовательно, эти выплаты однозначно не должны признаваться объектом налогообложения ЕСН, если они включены в базу по налогу на прибыль.
Более того, выплаты в виде материальной выгоды а в 0000 г. гл. 00 Единый социальный налог НК РФ больше не содержит особого определения понятия материальной выгоды, как в 0000 г. вообще не являются объектом налогообложения ЕСН. Действительно, налоговая база по ЕСН в 0000 г. полностью совпадает с базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Следовательно, если бы в числе объектов налогообложения ЕСН оставили материальную выгоду, которая в отличие от выплат, произведенных в натуральной форме, не имеет источника в соответствии с определением, приведенным в ст. 000 гл. 00 Налог на доходы физических лиц НК РФ, материальная выгода - это всегда расчетная виртуальная величина, она бы облагалась ЕСН всегда и в полном размере. 0. В 0000 г. из числа объектов налогообложения исключены выплаты по лицензионным договорам.
Как известно, патент может выдаваться не только автору изобретения, но и другим физическим или юридическим лицам, которые указаны автором в заявке на выдачу патента. Заключение лицензионного договора, совсем не означает, что лицензиар продает результаты своего труда он может продавать принадлежащие ему права на сделанное другим лицом открытие, изобретение и т.п. В последнем случае выплаты по лицензионному договору не должны были бы облагаться ЕСН, исходя из смысла самого налога, как источника средств на пенсионное обеспечение граждан что, естественно, должно быть увязано с их трудовой деятельностью и другие виды обязательного страхования. Включение до 0000 года выплат по лицензионным договорам в объект обложения ЕСН без каких-либо дополнительных условий не позволяло налогоплательщикам руководствоваться вышеприведенными рассуждениями. 0. К числу объектов налогообложения не относятся выплаты, производимые в виде материальной помощи и иных безвозмездных выплат в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором, либо договором гражданско - правового характера, предметом которого является выполнение работ оказание услуг, либо авторским или лицензионным договором 00 . Признание указанных выплат объектом налогообложения в 0000 г. приводило к следующему - начисление ЕСН производилось на выплаты, произведенные в пользу лиц, которые не подлежат обязательному государственному страхованию у источника выплаты.
При этом опять же нарушался основной принцип пенсионного обеспечения - пенсия должна быть заработана - под налогообложение попадали гуманитарная помощь, компенсации и другие аналогичные выплаты, в том числе производимые благотворительными организациями, органами соцзащиты и т.п. за счет средств не только российских, но и международных фондов.
В результате возникала ситуация, когда более 00 от направленных на благотворительную, в том числе адресную помощь сумм подлежали перечислению во внебюджетные фонды РФ в составе ЕСН. Это, естественно, не могло не вызывать протеста как у источников выплат, так и у их получателей.
В то же время, необходимо подчеркнуть, что благотворительные и иные безвозмездные выплаты однозначно не облагаются ЕСН только с 0 января 0000 г. Что же касается выплат, произведенных в 0000 г то они за исключением выплат, производимых Фондом взаимопонимания и примирения лицам, привлекавшимся национал-социалистским режимом к рабскому и принудительному труду, подлежали налогообложению. Это прямо следовало из Налогового кодекса.
Таким образом, в 0000 году объектом налогообложения для налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, выступающих в качестве работодателей, признаются только выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, а также по авторским договорам. 0. Организации могут не начислять ЕСН на любые выплаты, которые не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль 00 . Из анализа ряда положений Налогового кодекса, в 0000 г следовал вывод о том, что законодатель освобождает от обложения ЕСН а в некоторых случаях и налогом на доходы физических лиц суммы, с которых уже уплачен налог на прибыль организаций.
Так, не признавались объектом налогообложения выплаты, производимые за счет средств, оставшихся у организации после уплаты налога на прибыль. Однако применять ее на практике оказалось довольно сложно.
Вступившая в силу с нового года формулировка рассматриваемой нормы п. 0 ст. 000 НК РФ , несомненно, более удачна.
Теперь для налогоплательщиков - организаций не признаются объектом налогообложения выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном периоде.
Тем самым рассмотренные выше недостатки устраняются. 0. ЕСН не начисляется на суммы платежей предприятия по договорам добровольного личного страхования работников - заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц - заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.
Появившиеся в августе 0000 г. разъяснения МНС России, согласно которым страховые взносы, уплаченные за работника работодателем по договорам добровольного медицинского страхования, подлежат включению в доход работника в случае, если он хотя бы один раз обращался за медицинской помощью в рамках заключенного договора, оказались совершенно неожиданными для всех категорий налогоплательщиков.
В 0000 г. вопрос решен в пользу налогоплательщиков вызвавшее споры условие, согласно которому рассматриваемые страховые взносы не облагаются ЕСН только при условии отсутствия выплат в пользу застрахованных физических лиц, из текста подп. 0 п. 0 ст. 000 НК РФ исключено 00 . 0. Размер налоговых ставок, а следовательно, и размер начислений в 0000 г. в целом не изменяется.
При этом установлены иные правила подтверждения предприятиями права на применение регрессивной шкалы налогообложения.
Во-первых, исключено требование о подтверждении права на регрессию по результатам прошедшего налогового периода.
Таким образом, даже если в прошлом календарном году размер выплат, производимых в среднем на одного работника и включаемых в налоговую базу по ЕСН, был мал, то предприятие не лишается права применять регрессивную шкалу в 0000 г. при соблюдении условий, установленных п. 0 ст. 000 НК РФ см. далее. Кроме того, право применять в 0000 г. регрессивную шкалу налогообложения имеют любые предприятия, удовлетворяющие приведенному ниже условию, вне зависимости от времени их создания и начала деятельности. Прежняя редакция ст. 000 НК РФ предполагала, что предприятия, созданные в IV квартале предыдущего налогового периода или в текущем календарном году, права применять регрессивные ставки не имеют. Во-вторых, право применять регрессивную шкалу налогообложения имеют те налогоплательщики, у которых на момент уплаты авансовых платежей по налогу ЕСН уплачивается ежемесячно накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, разделенная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму не менее 0 000 руб. Если же хотя бы в одном месяце налогового периода размер налоговой базы окажется меньше установленного предела, предприятие обязано исчислять налог по максимальной ставке, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое отдельное физическое лицо, до конца налогового периода.
Для сравнения напомним в 0000 г. было достаточно, чтобы предприятие соответствовало установленному на тот год критерию в 0000 г. указанный предел устанавливался в сумме 0 000 руб. только в декабре с тем, чтобы сумма ЕСН в целом по году определялась с применением регрессивной шкалы налогообложения.
Отчетность по ЕСН теперь будет сдаваться в налоговые органы поквартально, поскольку отчетными периодами в 0000 г. являются I квартал, полугодие и девять месяцев а не каждый месяц, как в 0000 г. календарного года. В целом, изменения, внесенные в главу Единый социальный налог, следует оценить положительно, поскольку сняты практически все имевшиеся ранее противоречия между отдельными статьями названной главы, а также исключены формулировки, отличающиеся от используемых в других главах НК РФ. Это помогает налогоплательщикам избавиться от ряда лишних проблем и споров с налоговыми органами. 0.