Налоговые преступления всегда существовали только в виде умышленных деяний. Известны примеры в некоторых странах (особенно в ранние исторические периоды), когда умысел на сокрытие налога предполагался и виновный должен был доказывать, что неуплата налога – результат ошибки. Субъективная сторона преступлений, предусмотренных ст. 194,198,199 УК РФ, также может проявляться только в виде умысла, поскольку неосторожными признаются лишь те преступления, для которых соответствующие статьи Особенной части Кодекса допускают эту форму вины (ст. 24 УК РФ).
Субъективная сторона преступления может иметь интеллектуальное и волевое выражения: интеллектуальное – осознание субъектом общественной опасности своего деяния и предвидение его вредных последствий; волевое – отношение к их наступлению. При совершении умышленного преступления лицо осознает опасность своих действий, предвидит возможность или неизбежность наступления их опасных последствий; в случае, если субъект желал, чтобы такие последствия наступили, он действовал с прямым умыслом, а если только допускал возможность причинения вреда или относился к этому безразлично – с косвенным.
При совершении налоговых преступлений субъект осознает, что его действия неправомерны, что они повлекут за собой неверное исчисление суммы налога (причем предвиденная им величина уклонения должна быть не меньше установленного в законе минимума), и тем не менее желает именно неверного исчисления.
Закон не исключает также совершения налоговых преступлений с косвенным умыслом, но вряд ли в практике будут часто встречаться подобные ситуации.
При расследовании преступлений, предусмотренных ст. 198, 199 УК РФ, доказывание именно субъективной стороны вызывает наибольшее затруднение. Требуется доказать, что лицо знало требования налогового законодательства, правила ведения бухгалтерского учета, но сознательно нарушило их, и внесенные им искажения сделаны умышленно, а не в результате арифметической ошибки или неправильного понимания нормативных актов. Так, если гражданин искренне полагал, что на нем не лежит обязанность подавать декларацию о доходах, в то время как обязан был это сделать, он не должен быть привлечен к ответственности за отсутствием состава преступления.
В каждом случае суду придется оценивать уровень знания подсудимым налогового законодательства, прежний опыт ведения им бухгалтерского учета и представления документов налоговой отчетности, чтобы составить верное представление о наличии умысла.