Основы организации аудита и его правовое обеспечение

1.1. Теоретические основы аудита

Система финансового контроля традиционно подразделяется на государственный финансовый контроль, общественный контроль и аудит (независимый контроль) [22].

Государственный финансовый контроль состоит из общегосударственного и ведомственного. Общегосударственный контроль охватывает все хозяйствующие субъекты независимо от формы собственности или ведомственной подчиненности. Этот контроль ведется как в масштабе Российской Федерации, так и в ее субъектах. На уровне местного самоуправления проводится муниципальный финансовый контроль [22].

Система общегосударственного финансового контроля выполняет соответствующие задачи и функции. К основным зада­чам финансового контроля относятся: контроль за образованием и использованием государственных средств РФ и ее субъектов; кон­троль за деятельностью органов исполнительной власти, на которые возложено практическое проведение финансовой, бюджетной, кре­дитной, денежной, налоговой и валютной политики; контроль за­конности привлечения и использования средств юридических и фи­зических лиц кредитными учреждениями.

Государственный финансовый контроль достоверности финансовой отчетности осуществляют контрольно-ревизионные органы, счетные палаты и их региональные подразделения.

Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности [5].

Соответственно, целью аудита является выражения мнения аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательства Российской Федерации [21].

Для достижения цели перед аудитом стоят следующие основные задачи:

- обеспечение достоверности финансовой отчетности субъекта;

- сбор и оценка достаточного количества компетентных сведений;

- проверка соответствия деятельности предприятия нормативным актам;

- оказание консультационной помощи клиентам в части правильной организации и ведения бухгалтерского учета;

- а так же другие в соответствии с Законодательством об аудиторской деятельности.

Объектами аудита являются осуществляемые хозяйственные процессы, которые в совокупности составляют хозяйственную деятельность проверяемого субъекта. Объекты аудита довольно многогранные, поэтому дать их исчерпывающий перечень невозможно. Совокупным объектом аудита можно назвать документально зафиксированную информацию о наличии и движении средств предприятия и источников их формирования.

Принципы аудита:

- независимость - это обязательность отсутствия у аудитора при формировании его мнения финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности в делах проверяемого экономического субъекта, превышающей отношение по договору на осуществление аудиторских услуг, а также какой-либо зависимости от третьих лиц;

- объективность - это обязательность непредвзятости, беспристрастности и неподвластности какому-либо влиянию при рассмотрении любых профессиональных вопросов и формировании суждений, выводов и заключений;

- конфиденциальность - это обязанность аудиторов и аудиторских организаций обеспечивать сохранность документов, получаемых или составляемых ими в ходе аудита, не передавать эти документы или их копии (как полностью, так и частично) каким бы то ни было третьим лицам и не разглашать содержащиеся в них сведения без согласия собственника (руководителя), за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации.

Участниками аудиторской деятельности являются:

1) аудиторы – физические лица, получившие квалификационный аттестат аудитора и являющиеся членами одной из саморегулируемых организаций аудиторов;

2) саморегулируемые аудиторские организации – некоммерческие организации, созданные на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности;

3) аудиторские организации – это коммерческие организации, являющиеся членами одной из СОА, осуществляющие аудиторские проверки и оказывающие сопутствующие аудиту услуги;

4) аудируемые лица – организации или иные субъекты ранка, чья деятельность подлежит аудиту.

Цель аудита расчетов с прочими дебиторами и кредиторами является получение достаточных доказательств достоверности отражения хозяйственных операций по расчетам с прочими дебиторами и кредиторами в бухгалтерской отчетности.

 

1.2. Правовое и информационное обеспечение аудита

Система учета и аудита не может существовать и развиваться без четкого нормативного и законодательного регулирования. Следует разделять четырехуровневую систему нормативного регулирования аудиторской деятельности. Каждый уровень обладает определенными видами документов, областью регулирования и степенью их разработанности.

Первый (верхний) уровень включает в себя Федеральные законы, регулирующие аудиторскую деятельность. Таким законом является закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (в ред. от 11.07.2011 № 200-ФЗ) [5]. Он определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента. В ФЗ «Об аудиторской деятельности» отражены основные понятия и аспекты аудиторской деятельности, сопутствующих аудиту услуг, приведены права и обязанности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, а также и права и обязанности аудируемых лиц и (или) лиц, заключивших договор оказания аудиторских услуг.

Также к первому уровню относятся Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ и Трудовой кодекс РФ.

Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая – от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от 06.04.2011 г. № 65-ФЗ); часть вторая – от 26.01.1996 № 14-ФЗ (в ред. от 28.11.2011 № 337-ФЗ) определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, регулирует договорные и иные обязательства [1].

Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая – от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. Федерального закона РФ 28.07.2012 № 144-ФЗ); часть вторая – от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. Федерального закона РФ от 02.10.2012 № 162-ФЗ)) регулирует порядок исчисления и уплаты налога на прибыль в соответствии с требованиями главы 25, НДС в соответствии с требованиями главы 21, налога на имущество в соответствии с требованиями главы 30 и других налогов [2].

Трудовой кодекс Российской Федерации, утвержденный ФЗ от 30.12.2001г. № 197-ФЗ (в ред. от 12.11.2012 г) призван устанавливать уровень условий труда и всемирную охрану трудовых прав работников. Исчисление среднего заработка осуществляется в порядке, установленном Правительством РФ в соответствии со ст. 139 Трудового кодекса РФ [3].

Особое место занимает Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 6.12.2011г. №402-ФЗ устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации. Согласно этому закону, все хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета на основании первичных документов [4].

К документам второго уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в РФ, относятся федеральные правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка. В настоящее время действует 29 федеральныхаудиторских стандартов(ПСАД) и 9 федеральных стандартов аудиторской деятельности (ФСАД).

- ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о её достоверности» устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны соблюдать.

- ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении» устанавливает требования к форме и содержанию аудиторского заключения, содержащего модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, а также порядку формирования модифицированного мнения.

Модифицированное мнение может быть выражено аудиторской организацией или индивидуальным аудитором, в следующих формах: мнение с оговоркой, отрицательное мнение, отказ от выражения мнения.

Другие стандарты отражают так же остальные сферы аудиторской деятельности.

Также к этому уровню относится «Кодекс профессиональной этики аудиторов», который в свою очередь представляет собой свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими проверки [8].

По учету расчетов с прочими дебиторами ко второму уровню также относят положения по бухгалтерскому учету. Они формируют полную и достоверную информацию по отдельным разделам бухгалтерского учета и представления информации в бухгалтерской отчетности. К документам этого уровня можно отнести:

- Положение по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации» (ПБУ 1/2008), утверждённое приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 160н (в ред. от 27.04.2012 г. № 55н). Положение устанавливает основы формирования и раскрытия учётной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Этот документ характеризует ту область, в которой организация может сама выбирать в рамках, установленных законом тот или иной способ действия, а значит, в наибольшей степени учесть специфику и интересы своей хозяйственной деятельности [15];

- Положение по бухгалтерскому учету № 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» от 06.07.1999 № 43н (в ред. от 08.11.2010 г. № 142н). В данном положении определяется состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации [17];

- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) от 06.05.1999 № 32н (в ред. от 27.04.2012 г. №55н) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах, классификацию доходов, устанавливает порядок признания доходов, порядок раскрытия информации в бухгалтерской отчетности [15];

- Положение по бухгалтерскому учету № 10/99 «Расходы организации» от 06.05.99 г. №33н (в ред. от 27.04.2012 г. № 55н) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах предприятий, классифицирует их состав и устанавливает условия для признания расходов [16];

- «Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ», утверждённое приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34-н (в ред. от 24.12.2010 № 186н) определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству РФ, независимо от их организационно-правовой формы [13];

- Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N40 (в ред. от 26.02.1996 г. № 247)) [18].

Третий уровень охватывает внутренние стандарты профессио­нальных аудиторских объединений, а также нормативные акты ми­нистерств и ведомств, устанавливающие правила организации ауди­торской деятельности и проведения аудита применительно к кон­кретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налого­обложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права. Стандарты саморегулируемой организации аудиторов определяют требования к аудиторским процедурам, не противоречащим установленным федеральными стандартами аудиторской деятельности, если это обуславливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг.

К этому уровню можно отнести «Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций», разработанные в соответствии с ФЗ «Об аудиторской деятельности». Они устанавливают требования к независимости аудиторов и аудиторских организаций при выполнении заданий (аудит, обзорная проверка), в ходе которых аудитор выражает мнение о бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом либо отдельных ее частей.

К нормативным актам третьего уровня, регулирующим учет расчетов с прочими дебиторами относят: методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств:

Один из документов этого уровня является утверждённый приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н (в ред. от 08.11.2010 г. № 142н) «План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению». Документ общего порядка, который является единым, обязательным к применению в организациях любых видов деятельности независимо от форм собственности, подчиненности, за исключением бюджетных организаций и банков [19].

Четвертый уровень включает внутренние стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов – прерогатива аудиторских фирм, их ноу-хау. Такие стандарты определяют качество работы и престиж аудиторских фирм.

К четвертому уровню в системе регулирования по учету расчетов с прочими дебиторами занимают место внутренние (локальные) документы самой организации.

2. Организация проведения аудиторской проверки учета расчетов с прочими дебиторами в ООО «Стелла»

2.1. Краткая характеристика ООО «Стелла»

Общество с ограниченной ответственностью «Стелла» имеет статус юридического лица с момента его государственной регистрации в установленном порядке, имеет расчетные и иные счета в учреждениях банка, имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные права и нести обязанности.

Видом деятельности Общества является поставка полиграфических расходных материалов для типографий и полиграфических салонов г. Пермь и Пермского края.

Вся поставляемая продукция сопровождается гигиеническими сертификатами и паспортами качества. Со всеми клиентами – покупателями заключены договоры поставки. По каждому клиенту планируется ориентировочный объем поставок на будущий период (неделя, месяц, квартал), исходя из этого составляется план-прогноз закупки материалов на следующий месяц (квартал).

Для обеспечения деятельности ООО «Стелла» за счет вкладов участников образован Уставный капитал в размере 50 000 рублей.

Организационная структура ООО «Стелла» представлена на рисунке 1:

 

Менеджер - технолог

Технический работник

Бухгалтер

Из представленной схемы видно, что состав организации небольшой, все сотрудники находятся в подчинении у директора. Менеджер-технолог принимает заявки на расходные материалы от покупателей и обрабатывает их. Главный бухгалтер занимается составлением налоговой отчетности и начислением заработной платы. В подчинении главного бухгалтера находиться бухгалтер, который занимается введением первичной документации (выставление счет-фактур; введение кассовых операций; банковские операции; оприходывание товара на склад и т.д.). Технический работник отвечает за чистоту офиса.

Все хозяйственные операции на предприятии отражаются в бухгалтерской отчетности: Бухгалтерском балансе и в Отчете о финансовом положении, по которым и проводится анализ деятельности на предприятии по показателям, представленным в данных документах, с целью эффективного управления деятельностью предприятия. В таблице 1 и Приложении 1 проанализированы и представлены в динамике основные экономические показатели ООО «Стелла».

Таблица 1. - Основные экономические показатели ООО "Стелла" за 2009-2011 г.
Показатели	2009 г.	2010 г.	2011 г.	Изменения (+,-)
2010 г. к 2009 г.	2011 г. к 2010 г.
тыс.руб.	%	тыс.руб.	%
Выручка от реализации продукции (работ, услуг), тыс.руб.	32134,0	70223,0	21469,0	38089,0	118,5	-48754,0	-69
Себестоимость реализованных товаров продукции, работ, услуг, тыс.руб.	28397,0	64818,0	20135,0	36421,0	128,3	-44683,0	-69
Прибыль (убыток) от продаж, тыс.руб.	1634,0	2699,0	123,0	1065,0	65,2	-2676,0	-99
Рентабельность продаж, %	5,1	3,8	0,6	-1,3	-	-3,2	-
Валовая прибыль, тыс.руб.	3737,0	5405,0	1334,0	1668,0	44,7	-4071,00	-75
Чистая прибыль, тыс.руб.	1607,0	2652,0	108,0	1045,0		-2544,00	-96

По данным таблицы видно, что выручка от реализации в 2010г. по сравнению с 200 г. увеличилась на 18,5% или на 38 089 тыс.руб., но в 2011г. выручка упала на 69,4% или 48 754 тыс.руб., по отношению к 2010г. эти изменения связаны с тем, что в 2011г. упал объем продаж, т.к. был расторгнут договор купли-продажи с основным контрагентом. Себестоимость реализованных товаров меняется пропорционально изменению выручки, так как на этот показатель влияет тоже объем продаж. В 201 г. этот показатель увеличился на 28,3% или 36 421 тыс.руб., а в 2011г. уменьшился на 44 683 тыс.руб. или 68,9%. Уровень рентабельности в 2010г. по сравнению с 2009г. упал на 1,3%. В 201 г. рентабельность приближена к нулю. Это говорит о том, что предприятию грозит банкротство. Необходимо пересмотреть ценовую политику для повышения рентабельности, анализировать затратную часть, применить меры по улучшению финансово-экономической деятельности фирмы, привлечь новых покупателей.

Информация о дебиторской задолженности отражается в бухгалтерском балансе в развернутом виде в двух подразделах в зависимости от сроков ее погашения: в течение 12 месяцев после отчетной даты; более чем через 12 месяцев после отчетной даты

ООО «Стелла» не имеет долгосрочной дебиторской задолженности, т.е. задолженности платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты. В связи с этим дебиторская задолженность предприятия состоит только из краткосрочной задолженности. Так же предприятие не имеет просроченную дебиторскую задолженность, срок исковой давности которой более трех лет.

Анализ состояния дебиторской задолженности ООО «Стелла» на основе бухгалтерской отчетности за 2009-2011 гг. представлен в Приложении 1.

Данные таблицы свидетельствуют о том, что наибольший удельный вес в дебиторской задолженности ООО «Стелла» занимает задолженность по авансам выданным. К концу 2010г. доля данного показателя увеличилась по сравнению с прошлыми периодами и составила 64,1% в общей сумме дебиторской задолженности. Краткосрочная дебиторская задолженность в 201 г. по отношению к 2009г. увеличилась на 117,5% или 2 119 тыс.руб. , это произошло в основном из-за роста задолженности по авансам выданным на 153,8% и прочей задолженности на 336,8%. Доля задолженности по покупателям и заказчикам в общем объеме задолженности за 2010г. составила 64,1%. В 2011г. величина дебиторской задолженности снизалась на 92,4%, на это повлияло снижение всех видов задолженности, а именно задолженности покупателей и заказчиков на 81,4%, задолженность по авансам выданным 94,5% и прочей дебиторской задолженности на 91,0%.

Таблица 2.- Анализ дебиторской задолженности в разрезе контрагентов.

Наименование контрагента	2009 г.	2010 г.	2011 г.
Сумма, тыс.руб.	Уд.вес, %	Сумма, тыс.руб.	Уд.вес, %	Сумма, тыс.руб.	Уд. вес, %
ООО «Арт-Индустрия»		10,3		17,7		-
ОГУП «Бардымская типография»		8,8		2,1		-
ООО «БИПАК-2»		5,0		8,5		-
ООО «Типография «Новый год»		12,4		10,7		13,1
ЗАО «Полиграфкомплект»		0,9		7,3		-
ООО «Типография «АСТЕР»		8,5		24,7		27,9
ООО ПС «Гармония»		18,6		11,3		-
ООО «Типография «Лазурь»		18,9		12,8		14,8
Прочие дебиторы (контрагенты)		16,6		4,9		44,2
ВСЕГО:

По представленным данным таблицы 2 можно отметить, что дебитором имеющим наибольшую задолженность перед ООО «Стелла» в 2009г. является ООО «Типография «Лазурь» его удельный вес составляет 18,9% или 107 тыс.руб. В 2010 г. лидером являлся ООО «Типография «Астер» его удельный - 24,7 % или 81 тыс.руб. от всего объема дебиторской задолженности в разрезе контрагентов. В 2011г. дебиторская задолженность по покупателям и заказчикам практически отсутствует, наибольший удельный вес приходиться на прочих контрагентов и составляет 44,2 % или 27 тыс.руб.

Кредиторская задолженность ООО «Стелла» представлена в Приложении 2. Данные таблицы показывают, что наибольший удельный вес в 2009-2010 гг. приходится на прочую кредиторскую задолженность: 98,8% и 49,5% соответственно. Это связанно с получением авансов от покупателей по счетам выставленным на предоплату. Общая кредиторская задолженность в 2010г. по отношению к прошлому периоду на 68% снизилась за счет уменьшения задолженности перед персоналом организации на 33,3% и прочей кредиторской задолженности на 84%. В 2011г. по сравнению с 2010г. наибольший удельный составлял перед поставщиками и подрядчиками – 97,2%. Кредиторская задолженность в 2011г. упала на 20,2% или 383 тыс.руб. за счет задолженности по налогам и сборам на 99,2% и прочих кредиторов на 96,2%. Положительным является то, что у ООО «Стелла» отсутствует задолженность перед государственными внебюджетными фондами в 2010 и 2011 гг., это говорит о том, что предприятие не задерживало оплату в бюджет.