Характеристика стандартов доходов и расходов

Характеристика стандартов доходов и расходов.

Выручка В системе МСФО имеет место стандарт МСФО 18 Выручка, получивший такое название в официальном переводе на русский язык МСФО 18 применяется при учете выручки полученной от продажи товаров, предоставления услуг, использования другими предприятиями активов данной компании приносящих проценты, дивиденды и лицензионные платежи.

Таким образом, определяются вопросы учета доходов только основной, систематической деятельности.

Предметом же рассмотрения в российском варианте - ПБУ 9 99 - являются не только так называемые доходы от обычных видов деятельности выручка от продаж, но и нерегулярные доходы операционные, внереализационные и чрезвычайные. Таким образом, предмет стандарта ПБУ 9 99 несколько шире, чем предмет МСФО 18. Квалификация выручки Международные подходы В соответствии с МСФО 18 Выручка - это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров.

Выручкой могут быть признаны поступления экономических выгод, например - от продажи товаров - от оказания услуг - проценты, лицензионные платежи и дивиденды. Выручка исключает средства, собранные от имени третьих лиц, таких как, например, НДС, налог с продаж.

Российские подходы Под доходами от так называемых обычных видов деятельности в ПБУ 9 99 понимается выручка от продажи продукции товаров, а также поступления связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Различия и проблемы подготовки и использования финансовой отчетности В качестве положительного момента необходимо отметить, что ПБУ 9 99 уходит от понятия реализации и выручка от реализации, заменяя их термином продажи, не в последнюю очередь, видимо, по причине очень широко распространившегося на практике налогового смысла реализации как любого перехода права собственности.

Когда речь идет о таких видах доходов как выручка и операционные доходы, имеется ввиду, по мнению Николаевой С. А скорее всего и применение двух разных счетов бухгалтерского учета в первом случае - счета учета доходов от обычных видов деятельности, и счета учета прочих доходов - для прочих операционных доходов. Таким образом, ПБУ 9 99 некоторым образом разрешает имеющуюся в настоящее время проблемную ситуацию о признании и порядке отражения на счетах бухгалтерского учета систематических доходов, извлекаемых из правообладания активами.

Выручка - есть систематические, регулярные доходы организации, информация о которых очень важна для пользователей отчётности. Между тем, вывод о систематичности, регулярности и существенности доходов с уверенностью можно сделать только по окончании финансового года. В этом случае, традиционное деление доходов по счетам 46 90 и 80 91 сыграет ведущую роль при классификации доходов выручка или операционные доходы при составлении отчёта о прибылях и убытках.

Признание выручки. Международные подходы Относительно признания выручки МСФО 18 устанавливает различные требования в случаях 1 продажи товаров 2 предоставления услуг 3 процентов 4 лицензионных платежей 5 дивидендов. Российские подходы ПБ У 9 99 не раскрывает в должной мере специфику признания в зависимости от предмета деятельности предприятия, что в некоторых случаях приводит к путанице и противоречивости условий признания выручки.

Признание выручка от продажи товаров Международные подходы Выручка от продажи товаров признается в тех случаях, когда - значительные риски и выгоды, связанные с собственностью на товары, переносятся на покупателя - компания больше не участвует в управлении собственностью в той степени, которая обычно ассоциируется с правом собственности, а также не контролирует проданные товары - сумму выручки можно надежно оценить - существует вероятность, что экономические выгоды, связанные с данной операцией, поступят в компанию - затраты, связанные с операцией можно надежно измерить.

Оценка момента передачи компанией покупателю значительных рисков и вознаграждений, связанных с собственностью, требует изучения условий сделки. В большинстве случаев передача рисков, и вознаграждений, связанных с собственностью, совпадает с передачей юридических прав собственности или передачи владения покупателю. Это происходит при большинстве розничных продаж.

Вместе с тем передача рисков и вознаграждений, связанных с собственностью, может в некоторых случаях не совпадать с переходом права собственности на товары, например - компания сохраняет ответственность за неудовлетворительную деятельность, не покрываемую стандартными гарантийными обязательствами - отгруженные товары подлежат установке, а установка составляет значительную часть контракта, который еще не выполнен компанией - покупатель имеет право расторгнуть сделку купли-продажи по причине, оговоренной в договоре купли-продажи, и у компании нет уверенности в получении дохода. Если компания сохраняет лишь незначительные риски, связанные с собственностью, сделку можно квалифицировать как продажу и признать выручку.

Российские подходы Условия признания выручки от продажи товаров определяются п. 12 ПБУ 9 99, который устанавливает общие критерии признания выручки. Различия и проблемы подготовки и использования финансовой отчетности Следует обратить внимание на подпункт г п. 12 ПБУ 9 99 . В отличие от условия признания выручки по МСФО, в соответствии с которым на покупателя должны быть перенесены значительные риски и выгоды, связанные с собственностыо на товары, в ПБУ говорится о переходе права со6ственности право собственности владения, пользования и распоряжения на продукцию товар перешло от организации к покупателю. Следовательно, согласно ПБУ 9 99 если право собственности не перешло к покупателю, выручка не может быть признана в бухгалтерском учете, согласно МСФО выручка может быть признана, несмотря на то, что право собственности на товары не перешло к покупателю при соблюдении остальных условий признания. Традиционно в российской системе нормативного регулирования бухгалтерского учета выручка была увязана с переходом прав собственности на продукцию и товары. Во многом это было вызвано требованиями налогообложения.

Признание выручка от оказания услуг Международные подходы Выручка от оказания услуг признается с указанием стадии завершенности операции на отчетную дату, если результат операции по оказанию услуг может быть надежно оценен.

Когда результат операции по оказанию услуг не может быть надежно оценен, выручку следует признавать только в размер возмещаемых расходов.

Например, на начальных стадиях исполнения сделки по оказанию услуг часто бывает сложно оценить ее результат. Если существует вероятность того, что предприятие компенсирует понесенные при оказании услуг затраты, то выручку по договору следует признать только в той степени, в какой ожидается компенсация понесенных затрат.

В этом случае, поскольку результат сделки не может быть надежно оценен, прибыль не признается. Но если отсутствует вероятность того, что понесенные затраты будут возмещены, то выручка не признается, а понесенные затраты признаются в качестве расхода. Указанный пункт ПБУ 9 99 в отличие от МСФО относит признанию выручки не только от оказания услуг, но также и от продажи продукции. В отсутствие конкретного механизма применения указанная норма ПБУ 9 99 еще более усложняет и без того нелегкий процесс признания выручки.

Следует также отметить, что в МСФО при определении условий признания выручки от оказания услуг проводится различие между затратами и расходами. В ПБУ 9 99 такое различие отсутствует. В пункте 14 ПБУ 9 99 указывается В размере признанных в бухгалтерском учете расходов. Однако расходы, признанные в бухгалтерском учете в терминологии МСФО а также по существу означают затраты. Расходы согласно п. 19 ПБУ 10 99 признанные в отчете о прибылях и убытках - собственно расходы. Российские подходы Близкая по смыслу норма содержится в п.14 ПБУ 9 99, согласно которой если сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтеркому учёту в размере признанных в бухгалтерском учёте расходов по использованию этогй продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации. Различия и проблемы подготовки и использования финансовой отчетности Указанный пункт ПБУ 9 99 в отличие от МСФО относится к признанию выручки не только от оказания услуг, но также и от продажи продукции.

В отсутствие конкретного механизма применения указанная нopмa ПБУ 9 99 еще более усложняет и без того нелегкий процесс признания выручки.

При этом в контексте условий этого признания выручка признается, если ее сумма может быть определена выглядит, как противоречие, возникающее в самом документе. Следует также отметить, что в МСФО при определении условий признания выручки от оказания услуг проводится различие между затратами и расходами.

В ПБУ 9 99 такое различие отсутствует. В пункте 14 ПБУ 9 99 указывается В размере признанных в, бухгалтерском учете расходов. Однако расходы, признанные в бухгалтерском учете в терминологии МСФО а также по существу означают затраты. Расходы согласно п. 19 ПБУ 10 99 признанные в отчете о прибылях и убытках - собственно расходы. Meждунapoдныe подходы В соответствии с МСФО выручка может признаваться по стадии завершенности сделки, что также определяется как метод по мере готовности. В соответствии с этим методом, выручка признается в том же отчетном периоде, когда и предоставляются услуги.

Признание выручки на этой основе обеспечивает полезную информацию о масштабах деятельности по предоставлению услуг и результатах деятельности в течение периода. Данный метод может быть применен, например, при исполнении договоров строительного подряда.

Стадия завершенности операции может быть определена помощью различных способов, аналогичных способов, изложенных в МСФО 11 например, соотношение между понесенными общими ожидаемыми затратами. В зависимости от характера договора в качестве стадии завершенности могут быть признаны - отчеты о выполненной работе - процентное соотношение выполненных услуг к общему объему услуг на дату составления отчетности - отношение затрат по договору, понесенных на дату составления отчета, к оценочной величине общих затрат по сделке, определенных расчетно.

Таким образом, действуя в соответствии с требованиями МСФО, организация вправе выбрать в качестве элемента учетной политики независимо от условий заключённого договора порядок определения величины выручки. Российскими нормативными актами определение величины выручки по степени готовности расчетным образом не предусмотрено. Российские подходы В соответствии с п. 13 ПБУ 9 99 начиная с 2000 года Организация может признавать в бухгалтерском учете вы ручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом. Выручка от выполнения конкретной работы, оказания конретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия.

В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные настоящим пунктом Признание выручка, возникающая от использования другими лицами активов компании Международные подходы Согласно МСФО 18 выручка, возникающая от использования другими лицами активов компании проценты, лицензионные платежи и дивиденды, признается если - существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в компанию - сумма выручки может быть надежно оценена.

Основа признания указанных видов выручки - процент на повременно-пропорциональной основе основная сумма долга к выплате, процент, срок - лицензионные платежи - на основе метода начисления в соответствии с содержанием соответствующего договора - дивиденды, когда установлено право акционеров на получение выплаты.

Российские подходы Согласно ПБУ 9 99, помимо выручки от продаж и выручкой от выполнения работ и оказания услуг, также выручкой считаются поступления в организациях, предмет деятельности которых состоит в извлечении выгоды из правообладания активами предоставление за плату во временное пользование временное владение и пользование своих активов по договору аренды, предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности лицензионные платежи участие в капиталах других организаций.

Согласно ПБУ 9 99 для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование временное владение и пользование своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах а, б и в п. 12 ПБУ 9 99 а организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом б сумма выручки может быть определена в имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации.

Различия и проблемы подготовки и использования финансовой отчетности Как видно, российскими нормативными актами установлены более жесткие условия признания выручки от правообладания активами, чем МСФО. Доходы от правообладания активами признаются выручкой согласно ПБУ 9 99, когда получение таких доходов является предметом деятельности организации.

Вместе с тем, ПБУ 9 99 не раскрывает самого понятия предмет деятельности, не устанавливает критериев отнесения доходов к предмету деятельности.

Определение выручки согласно п.5 ПБУ 9 99 представляет собой конечный перечень видов продаж. В настоящее время на практике при решении вопроса о предмете деятельности преимущество отдается ее юридическому оформлению, то есть требуется наличие соответствующих положений в учредительных документах.

Организация может изначально создаваться для целей извлечения выгоды из правообладания принадлежащими ей активам, и этот способ извлечения дохода оговаривается в ее учредительных документах Тогда доходы от сдачи имущества в аренду, предоставления за плату интеллектуальной собственности, доходы от участия в капиталах других организаций, несмотря на их величину и регулярность поступления признаются выручкой - доходами от обычных видов деятельности.

В другом случае любая иная организация, изначально создававшаяся для каких-то иных целей и способов извлечения дохода строительство, торговля, производство и т.д. вправе извлекать выгоду и из принадлежащих ей активов. Причем доходы от таких способов их извлечения могут быть очень значительны в общем объеме доходов организации за отчетный период. Оценка выручки Международные подходы В соответветствии с МСФО 18 выручка должна оцениваться по справедливой стоимости полученного или ожидаемого к получению возмещения.

При этом - при определении, справедливой стоимости должны быть выяснены торговые и оптовые скидки . отсрочка поступления денежных средств например, предоставление беспроцентного кредита по сути, представляет собой финансовую операцию. В этом случае следует определить условную процентную ставку. Разница между справедливой стоимостью и номинальной суммой возмещения признается и рассматривается как процентный доход - в случае, когда товары или услуги обмениваются на товары и услуги, аналогичные по характеру и стоимости, признания выручки не происходит. Это часто происходит с такими продуктами как масло или молоко, когда поставщики обменивают запасы в различных местах для удовлетворения спроса, а на временной основе в конкретном месте - в случае, когда товары или услуги предоставляются в обмен на товары и услуги, отличные по характеру и стоимости от предоставляемых, выручка признается и измеряется по справедливой стоимости полученных товаров или услуг.

Российские подходы Согласно ПБУ 9 99 одним из условий признания выручки является возможность определения ее величины.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и или величине дебиторской задолженности, которая определяется несколькими способами - исходя из цены, установленной договором п. 6.1 если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условии договора, то принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции товаров, работ, услуг либо предоставления во временное пользование временное владение и пользование аналогичных активов п. 6.1 - при продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности п. 6.2 - по договорам, предусматривающим исполнение обязательств оплату неденежными средствами по цене, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость полученных или подлежащих получению организацией аналогичных товаров ценностей - если невозможно установить стоимость товаров ценностей, полученных организацией, то по цене, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении переданной или подлежащей передаче организацией аналогичной продукции товаров - если сумма выручки не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации п. 14 ПБУ 9 99 . необходимо отметить, что выручка признается в бухгалтерском учете только при условии, что она может быть определена - в случае изменения обязательства по договору исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией.

Стоимость актива, подлежащего получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов п. 6.4 - величина поступления и или дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договорy скидок накидок, а также с учетом увеличивается или уменьшается суммовой разницы, возникающей в случаях, когда оплатa производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте условных денежных единицах п. 6.5, 6.6 . Различня и проблемы подготовки и использования финансовой отчетности Как было отмечено, МСФО устанавливает оценку выручки исходя из справедливой стоимости полученного или ожидаемого к получению возмещения.

В связи с этим следует обратить внимание на некоторое отличие МСФО от российских нормативных актов по бухгалтерскому учету в оценке выручки в случае обмена.

Порядок формирования первоначальной стоимости основных средств и материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, предусмотрен п. 11 ПБУ 6 01 и п. 10 I ПБУ 5 01 . Тексты указанных пунктов имеют непосредственное отношение к оценке выручки по указанным операциям.

ПБУ 6 01, 5 01 первоначальной стоимостью фактической себестоимостью основных средств материально - производственных запасов, приобретенных в обмен на другие активы признают стоимость ценностей активов, переданных или подлежащих передаче организацией.

Стоимость ценностей активов, переданных или подлежащих передаче организацией устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей активов. При невозможности установить стоимость ценностей активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости основных средств материально-производственных запасов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств материально-производственных запасов. Если подвести краткий итог различий МСФО и РПБУ в оценке выручки, можно отметить то, что при оценке выручка в МСФО компании всегда учитывают экономическое содержание операции, а не её юридическую форму.

Так, при подготовке западной отчётности из статей выручки исключаются доходы от операций продажи с обратной арендой или сделки по продажи ценных бумаг репо. Приведём пример.

Допустим, компания продала свой завод за 90 у. е. на условиях обратной аренды. То есть получила денежные средства и стала арендатором собственного завода, выкупающего его обратно в свою собственность, скажем, за 10 лет. В российской отчётности эта сумма войдёт в финансовые результаты в выручку, поскольку по договору была продажа завода.

А в МСФО эта сумма в отчёте о прибылях и убытках отражена не будет, поскольку фирма просто получила кредит под залог собственного завода.

По оценке МСФО выручки не было, был только полученный кредит, что вполне справедливо с экономической точки зрения.

Идеи параграфа рассмотрены различия подходов МСФО и РСБУ к вопросам выручки. Выводы параграфа В системе МСФО имеет место стандарт МСФО 18 Выручка, получивший такое название в официальном переводе на русский язык МСФО 18 применяется при учете выручки полученной от продажи товаров, предоставления услуг, использования другими предприятиями активов данной компании приносящих проценты, дивиденды и лицензионные платежи.

Таким образом, определяются вопросы учета доходов только основной, систематической деятельности. Предметом же рассмотрения в российском варианте - ПБУ 9 99 - являются не только так называемые доходы от обычных видов деятельности выручка от продаж, но и нерегулярные доходы операционные, внереализационные и чрезвычайные. Таким образом, предмет стандарта ПБУ 9 99 несколько шире, чем предмет МСФО 18. В соответствии с МСФО 18 Выручка - это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров.

Выручкой могут быть признаны поступления экономических выгод, например - от продажи товаров - от оказания услуг - проценты, лицензионные платежи и дивиденды. Выручка исключает средства, собранные от имени третьих лиц, таких как, например, НДС, налог с продаж.

Под доходами от так называемых обычных видов деятельности в ПБУ 9 99 понимается выручка от продажи продукции товаров, а также поступления связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Исходя из различий в определении выручки в МСФО и РСБУ существуют значительные различия и в отражении её в бухгалтерской отчётности. 121 3