Казначейський контроль

Казначейський контроль у загальному вигляді передбачає здійснення Державним казначейством України таких контрольних функцій:

1) організація і здійснення контролю за дотриманням установленого порядку виконання Державного бюджету України;

2) організація контролю за надходженням доходів до Державного бюджету України;

3) здійснення контролю за рухом коштів на єдиному казначейському рахунку;

4) організація та здійснення контролю за надходженням, рухом і використанням коштів позабюджетних фондів;

5) контроль за припиненням необґрунтованого зростання кредиторської і дебіторської заборгованості бюджетних установ [11].

При цьому основними напрямами казначейського контролю за надходженням бюджетних коштів є:

перевірка своєчасності виконання банківськими установами платіжних доручень платників щодо зарахування податків і зборів до державного бюджету;

контроль правильності розподілу відрахувань від регулюючих доходів між бюджетами різних рівнів;

щоденний контроль повноти перерахування доходів державного бюджету та залишків бюджетних коштів на єдиному казначейському рахунку в банку;

перевірка дотримання методології бухгалтерського обліку при відображені всіх надходжень, що належать державному бюджету, та всіх повернень коштів, котрі за поданням відповідних органів стягуються як помилково або надмірно зараховані до бюджету.

Основними напрямами такого контролю є:

контроль відповідності кошторисів доходів і видатків розпорядників бюджетних коштів розпису Державного бюджету України;

перевірка доцільності та ефективності витрат бюджетних коштів здійснюється для забезпечення попереднього контролю за використанням коштів державного бюджету;

контроль за проходженням платежів за дорученням розпорядників бюджетних коштів;

контроль правильності відображення в бухгалтерському обліку операцій з витрачання бюджетних коштів

В свою чергу, Державне казначейство – це самостійна організаційна одиниця, яка формує власну кадрову, господарську та інформаційно-технічну політику розвитку казначейської системи.

Державне казначейство утримується за рахунок коштів Державного бюджету України. Державне казначейство та його територіальні органи є юридичними особами, які мають самостійні кошториси, реєстраційні та інші бюджетні рахунки і в самому Держказначействі, і в установах банків.

У зв'язку із входженням органів Державного казначейства в систему електронних платежів Національного банку України, запровадженням казначейського обслуговування місцевих бюджетів та з метою підвищення ефективності роботи Державного казначейства України видано наказ № 93-к від 30 січня 2002 року Державним казначейством України „Про затвердження типової структури управління Державного казначейства в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі”.

Розбудова Державного казначейства відбувалась в історично короткий період, воно створювалась не еволюційно, а скоріше, "революційно" в умовах законодавчої бази, яка постійно змінювалась та вимоги якої інколи суперечили одна одній.

Однак чинним законодавством України на органи Державного казначейства покладено й функції виконання видаткової частини державного бюджету шляхом здійснення платежів з єдиного казначейського рахунку в банку через реєстраційні рахунки, відкриті в територіальних відділеннях Державного казначейства розпорядникам бюджетних коштів. При цьому органи Державного казначейства здійснюють контроль використання коштів державного бюджету відповідно до стадій виконання Державного бюджету за видатками, які встановлені бюджетним кодексом України:

Таким чином, Державне казначейство відповідає за виконання державного та місцевих бюджетів. І ця його функція нерозривно пов’язана з контролем за виконанням бюджету на всіх етапах використання коштів, тобто на етапі прийняття зобов’язань, перевірки та оплати.

Конкретно зазначені етапи можна охарактеризувати таким чином:

1) етап зобов’язань. Зобов’язання означає встановлення призначення і, відповідно, резервування частини бюджетних асигнувань для покриття конкретних витрат відповідно до затвердженого бюджету. Зазвичай, зобов’язання має форму угоди з постачальниками послуг і товарів. Реєстрація на етапі зобов’язання необхідна: для контролю фактичної наявності бюджетних коштів для взяття нових зобов’язань і для відстеження нових зобов’язань та їхніх наслідків для прогнозу відпливу наявних коштів з єдиного рахунку.

2) етап перевірки. На етапі перевірки бюджетна організація перевіряє і підтверджує, що виконано всі вимоги щодо сплати конкретних видатків (наприклад, товар доставлено або послуги отримано відповідно до угоди, надійшов термін сплати відсотків або погашення позики). Реєстрація на цьому етапі дає змогу відстежувати взяті, але ще не сплачені зобов’язання і знати суму ресурсів, необхідних безпосередньо для цієї оплати.

3) етап оплати. На цьому етапі проводиться оплата прийнятих раніше зобов’язань, тим самим скорочується обсяг зобов’язань держави

Операції Казначейства з метою контролю за виконанням бюджету можуть здійснюватися в різних формах. Казначейство встановлює та контролює дотримання загальних фінансових лімітів на етапах зобов’язань. Після цього на етапі оплати контролюється кожний конкретний платіж.

Казначейська система є невід’ємною частиною державного апарату, який здійснює керівництво державними коштами. І, виходячи з покладених на Казначейство функцій, значна перевага полягає в тому, що діє додаткова ланка в системі внутрішнього аудиту на всіх етапах виконання бюджету.

Таким чином, під казначейським контролем слід розуміти систему відносин з приводу систематичного спостереження і перевірки органами казначейства за надходженнями і видатками державного та місцевих бюджетів на етапі виконання бюджетів з метою запобігання порушень бюджетного законодавства.

Наукова новизна наведеного вище поняття “казначейський контроль” полягає в наступному :

по-перше, дане тлумачення враховує системний підхід щодо визначення казначейського контролю;

по-друге, підкреслюємо, що казначейський контроль виокремлює лише стадію виконання бюджету серед усього бюджетного процесу;

по-третє, підкреслює, що цей контроль здійснюється як за державними, так і за місцевими бюджетами в частині перевірки за видатками і спостереження за надходженнями.

Однак, для більш повного розуміння сутності казначейського контролю за видатками розглянемо, в чому ж полягає сутність касових видатків розпорядників коштів.

Для здійснення програм та заходів, які проводяться за рахунок коштів бюджету, бюджетні асигнування надаються розпорядникам бюджетних коштів. Кошти бюджету, які отримують фізичні особи та юридичні особи, що не мають статусу бюджетної установи (одержувачі бюджетних коштів) надаються їм лише через розпорядника бюджетних коштів.

Розпорядники бюджетних коштів – бюджетні установи в особі їхніх керівників, уповноважені на отримання бюджетних асигнувань, взяття зобов’язань і здійснення видатків з бюджету.

Видатки Державного бюджету України включають бюджетні призначення, встановлені законом про Державний бюджет України на конкретні цілі, що пов'язані з реалізацією державних програм.Новий підхід запроваджено щодо класифікації видатків, який дозволяє визначити не лише сам факт використання міністерствами і відомствами бюджетних коштів, а й пов'язати ці видатки з виконанням програмних завдань держави та мірою відповідальності у цьому кожного відомства. Запровадження нової функціональної класифікації видатків бюджету викликане необхідністю приведення її у відповідність до міжнародних стандартів статистики державних фінансів з метою забезпечення міжнародної порівнянності показників бюджету.Видатки бюджету класифікуються за:1) функціями, з виконанням яких пов'язані видатки (функціональна класифікація видатків);2) економічною характеристикою операцій, при проведенні яких здійснюються ці видатки (економічна класифікація видатків);3) ознакою головного розпорядника бюджетних коштів (відомча класифікація видатків);4) за бюджетними програмами (програмна класифікація видатків) Функціональна класифікація здійснюється відповідно до основних функцій держави, які викладені у вигляді розділів видатків, з низкою підрозділів. Функціональна класифікація видатків має декілька рівнів деталізації: розділи, підрозділи та групи та цільові видатки за конкретними напрямами діяльності головних розпорядників коштів у межах відповідних підрозділів.Відомча класифікація видатків бюджету визначає перелік головних розпорядників бюджетних коштів. На її основі Державне казначейство України та місцеві фінансові органи ведуть реєстр усіх розпорядників бюджетних коштів. Відомча класифікація видатків бюджету дає можливість здійснювати повний економічний аналіз і контроль за витрачанням бюджетних коштів.

Програмна класифікація видатків бюджету застосовується при формуванні бюджету за програмно-цільовим методом і щорічно визначається у законі про Державний бюджет України відповідно до вимог частини третьої статті 38 Бюджетного кодексу України. [11]

У більшості випадків за базу визначення бюджетної програми беруться бюджетні призначення окремого головного розпорядника за функціональною класифікацією, аналізується його організаційна структура з метою визначення відповідальних виконавців та детально визначається мета бюджетної програми, яку необхідно досягнути, і завдання, які необхідно виконати для досягнення цієї мети за рахунок відповідного бюджетного призначення.

Залежно від розподілу функцій між державою і органами самоврядування видатки поділяються на видатки з фінансування державних повноважень та фінансування власних повноважень.

Видатки на здійснення повноважень, що виконуються за рахунок коштів державного бюджету та місцевих бюджетів, поділяються на:

1) видатки на забезпечення конституційного ладу держави, державної цілісності та суверенітету, незалежного судочинства, а також інші передбачені Бюджетним кодексом видатки, які не можуть бути передані на виконання АР Крим та місцевому самоврядуванню. Ці видатки здійснюються за рахунок коштів Державного бюджету України.

2) видатки, які визначаються функціями держави та можуть бути передані на виконання АР Крим та місцевому самоврядуванню з метою забезпечення найбільш ефективного їх виконання на основі принципу субсідіарності;

3) видатки на реалізацію прав та обов’язків АР Крим та місцевого самоврядування, які мають місцевий характер та визначені законами України.

Останні два види видатків здійснюються за рахунок коштів місцевих бюджетів, у тому числі трансфертів з Державного бюджету України.

Однак, об’єднуючи всі вище перераховані класифікації видатків необхідно додати, що всі видатки у бюджетних установах розподіляються на фактичні та касові видатки.

Касові видатки – це всі суми, виданi установі органом Державного казначейства або установою банку з реєстраційного, спеціального реєстраційного, поточного рахунка як готівкою, так i шляхом безготiвкової оплати рахунків. Повернення грошових коштів на рахунки призводить до оновлення, тобто зменшення касових видатків. Основною метою здійснення обліку касових видатків є забезпечення контролю за цільовим використанням бюджетних коштів відносно до кошторисних асигнувань [11].

Фактичними видатками вважаються усі дійсні кінцеві видатки бюджетної установи для виконання кошторису, оформлені відповідними первинними документами [11].

Під час аналізу проведених установою фактичних та касових витрат треба мати на увазі:

Якщо фактичні витрати перевищують кошторисні призначення – це свідчить про невжиття з боку керівника установи необхідних заходів щодо увідповіднення видатків до бюджетних асигнувань (кошторисних призначень). Якщо перевищення фактичних видатків над кошторисними призначеннями призвело до виникнення або збільшення зобов’язань, то це бюджетне правопорушення. Однак у кожному окремому випадку таких відхилень треба з’ясувати причини і чинники, що вплинули на них. Тут можуть бути і такі, які не залежать від діяльності установи (наприклад, затвердження вищою організацією кошторису в сумах, що не забезпечують реальної потреби установи у відповідних коштах; підвищення мінімального розміру заробітної плати; підвищення цін і тарифів тощо). Крім того, причиною перевищення фактичних видатків над кошторисними призначеннями може бути використання наявних на початок звітного періоду товарно-матеріальних цінностей, резервів або дебіторської заборгованості.

Якщо фактичні видатки менші за кошторисні призначення – це може свідчити про економне та раціональне використання бюджетних коштів. Проте таке відхилення може також свідчити про планування зайвих асигнувань (наприклад, на медикаменти, харчування, придбання м’якого інвентарю та обмундирування тощо). Економія фактичних видатків може бути пов’язана також з невиконанням плану щодо розвитку чи утримання мережі, штатів і контингенту, непроведенням видатків, які негативно впливають на діяльність установи. Водночас у складі фактичних видатків все одно можуть бути видатки, без яких можна було обійтися (непершочергові), і такі, які суперечать вимогам законів, Указів Президента, постановам Уряду України, іншим документам нормативно-правового характеру. У такому випадку також доцільно проаналізувати зміни у розрахунках, що відбулися за звітний період, та обґрунтованість накопичення матеріальних запасів.

Якщо фактичні видатки перевищують касові – це може свідчити про погашення дебіторської заборгованості, що обліковувалася на початок звітного періоду, або про утворення (внаслідок отримання товарів, робіт, послуг без здійснення попередньої оплати) кредиторської заборгованості на кінець звітного періоду. Крім того, за статтями видатків на харчування, медикаменти, капітальний ремонт, придбання обладнання, м‘якого інвентарю (інших видатків, пов’язаних безпосередньо з виробничими запасами), перевищення фактичних видатків над касовими може утворитися внаслідок списання у звітному періоді майна, яке було придбано раніше.

Якщо фактичні видатки менші за касові – це може свідчити про погашення кредиторської заборгованості, що обліковувалася на початок звітного періоду, або про утворення (внаслідок здійснення попередньої оплати) дебіторської заборгованості на кінець звітного періоду. В останньому випадку необхідно пересвідчитися в доцільності і законності таких авансових платежів (коли і кому перераховано кошти, чи немає серед одержувачів коштів фіктивних чи бездіяльних структур, чи дотримується установою обмеження попередньої оплати місячним терміном, встановлене наказом Міністерства фінансів України від 06.04.1998 № 83).

Якщо касові видатки перевищують кошторисні призначення – це може свідчити про порушення кошторисної дисципліни та/або нецільове використання бюджетних коштів, або (як мінімум) зайве отримання чи відволікання бюджетних коштів. У таких випадках необхідно з’ясувати, за рахунок яких статей видатків проведено такі витрати, як це вплинуло на діяльність установи, якість обслуговування населення, підопічних, учнів тощо. Необхідно докладно вивчити причини допущених перевитрат, отримати вичерпні пояснення посадових осіб, оскільки такі порушення можуть спричиняти кримінальну відповідальність.

Якщо касові видатки менші кошторисних призначень – це може свідчити про завищення кошторисних призначень, а також про порушення фінансової дисципліни, оскільки в умовах недостатнього фінансування повинні передусім проводитися видатки на соціальні потреби, розрахунки за енергоносії, як цього вимагають закони, Укази Президента та постанови Уряду України, інші документи нормативно-правового характеру.

Фактичні видатки не відповідають касовим ані в часі, ані в сумі. Оскільки у випадках, коли частина грошових коштів на рахунку обертається на поповнення запасів матеріалів (дебіторська заборгованість), залишається невикористаною у вигляді підзвітних сум та наявної суми в касі, чи використовуються на погашення кредиторської заборгованості, яка виникла раніше, то фактичні видатки менше касових. Якщо організація має у своєму розпорядженні запаси матеріалів, то фактичні видатки на здійснювання планового об’єму робіт можуть перевищувати касові видатки, оскільки витрати матеріалів не потребують зменшення грошових коштів на рахунку. Однак, мають місце випадки, коли грошові кошти витрачені по їх прямому призначенню згідно з кошторисом (видатки на енергоносії, опалення). В такому випадку фактичні видатки дорівнюють касовим видаткам, та називаються прямими.

Нещодавно фактично не існувало контролю за видатками розпорядників коштів, а мала місце лише функція обліку видатків здійснювана банківською системою. Тому, для того щоб проілюструвати контроль з боку органів казначейства за касовими видатками має сенс розглянути особливості та переваги казначейської системи виконання державного бюджету за видатками.

Однією з головних причин появи системи Держказначейства в Україні в тій економічній ситуації, що склалася в країні в 1990-х роках, стала неможливість та відсутність потрібної якості виконання усього комплексу необхідних функцій вітчизняними банківською та фінансовою структурою.

Перехід до ринкових відносин в економіці спричинив реформування як банківської, так і фінансової систем. Першим кроком у цьому напрямку стало прийняття у 1992 році Закону України "Про банки і банківську діяльність" ( з наступними змінами і доповненнями ), згідно з яким на банківську систему покладено лише здійснення операцій з касового виконання Державного бюджету України. Разом із тим, здійснення таких функцій, як ведення обліку касового виконання державного бюджету, контроль за його виконанням, управління коштами державного бюджету та інших не було віднесено до компетенції банківської системи і мало забезпечуватися фінансовою системою. Крім того, відмова від прямого фінансування дефіциту державного бюджету за рахунок ресурсів Національного банку сприяла запровадженню нових функцій щодо виконання державного бюджету, які раніше не виконувалися ні банківською, ні фінансовою системами. Це, перш за все, короткотермінове прогнозування надходжень до державного бюджету та оперативно-касове планування його видатків (у розрізі головних розпорядників коштів і території)

Зміни у 1993 році функцій Національного банку України, закріплення його самостійності від Уряду України ускладнили процес касового виконання державного бюджету через банківську систему призвели до некерованості бюджетним процесом, розпорошення бюджетних коштів на рахунках відкритих в установах комерційних банків. У багатьох випадках безпідставно затримувалося перерахування коштів через банківську систему, внаслідок чого до Державного бюджету України кошти надходили із запізненням або зовсім не надходили. Питання якості виконання видаткової частини державного бюджету також були неврегульовані. Контроль зі сторони держави за виконанням видаткової державного бюджету та управлінням наявними коштами практично не здійснювався. Крім того, реалізація принципу самостійності бюджетів усіх рівнів призвела до неможливості виконання державного бюджету фінансовими органами місцевих адміністрацій.

Перехід від банківської до казначейської системи виконання бюджету зумовлений передусім таким:

а) банківські установи переслідували комерційні цілі, а відтак не були зацікавлені у контролі за своєчасним проходженням бюджетних ресурсів і не забезпечували належного і дієвого контролю за використанням коштів;

б) розпорошеність бюджетних коштів у численних банківських установах не могла дати позитивних результатів в управлінні державними фінансовими ресурсами;

в) відсутність оперативної інформації про надходження і витрати бюджету, зобов’язання розпорядників бюджетних коштів.

Тому з метою усунення в Україні цих недоліків, як і в інших постсоціалістичних державах, при Міністерстві фінансів Указом Президента України №335/95 від 27 квітня 1995 року була створена нова організаційна структура – Державне казначейство України, яке вирішувало при цьому два основних завдання: [10]

1) налагодження контролю за рахунок бюджетних коштів;

2) встановлення прозорих взаємовідносин з учасниками бюджетного процесу.

Це був досить складний процес, оскільки доводилось адаптуватись до реалій, які, по суті, були певним конгломератом стосунків і механізмів, притаманних як бюджетній сфері ще радянських часів, так і новим, банківським.

Головні особливості казначейської системи виконання державного бюджету полягали в централізації обробки платежів; єдиному казначейському рахунку; обліку коштів та бухгалтерському контролі; відповідальності за бухгалтерський облік. Національний банк України визначався як агент казначейства.

Введення єдиного казначейського рахунку, на якій зараховуються, відповідно до нової бюджетної класифікації , всі державні доходи і з якого здійснюються всі наступні видатки державного бюджету, дало змогу зосередити державні кошти в руках одного господаря і значно обмежити банківську систему. Це дало змогу уряду мати вичерпну інформацію про стан державних фінансів у режимі реального часу і здійснювати контроль за дотриманням встановленого розміру дефіциту державного бюджету, тобто дало уряду фінансові важелі регулювання економічною ситуацією.

Особливість процесу контролю органами Державного казначейства полягає в тому, що вони є єдиними виконавцями фінансових функцій у виконанні державного бюджету і ніколи не проводять перевірки вибірково, здійснюючи їх тільки на регулярній основі. Органи Державного казначейства насправді забезпечують суворий контроль за правильністю фінансових операцій, їх бухгалтерським обліком і є гарантами чіткого виконання рішень виконавчої влади. Такий вичерпний контроль проводиться паралельно з веденням операцій упродовж року і тому є ефективнішим, ніж контроль за результатами.

Становлення та розвиток Державного казначейства можна представити як етапи. Кожний новий етап становлення та розширення казначейської системи виконання бюджетів сприяв виявленню як позитивних, так і негативних тенденцій у сфері виконання бюджетів, та створив підґрунтя для їх розвитку й удосконалення .

У першу чергу це стосувалося прозорості руху бюджетних коштів і достовірності звітності розпорядників бюджетних коштів, на досягнення яких і була спрямована подальша діяльність Державного казначейства. Одним із основних чинників вирішення поставлених завдань стало входження органів казначейства до Системи електронних платежів Національного банку України. Це дозволило консолідувати всі бюджетні ресурси на Єдиному казначейському рахунку у Національному банку України, уникнути ризиків при зберігання коштів, забезпечити прозорість та контроль за їх цільовим спрямуванням, своєчасно здійснювати підкріплення ресурсами усіх рівнів бюджетів та їх розпорядників, отримувати оперативно актуалізовану інформацію про стан виконання бюджетів.

Зазначені переваги були досягнуті завдяки впровадженню нової методологічної бази, у тому числі нової системи бухгалтерського обліку та звітності, ідеологія якої була реалізована у програмному продукті АС „Казна".

Зараз в Україні відбуваються процеси вдосконалення адміністративно-територіального устрою, відповідно до вимог сьогодення проходить процес реформування органів державного управління. Найближчим часом у відповідності до Указу Президента України від 20.04.05 №676 буде здійснено реформування Державного казначейства з урахуванням повноважень і відповідальності його органів, визначених Бюджетним кодексом України, а також загальних тенденцій розвитку національної економіки.

Таким чином, основними особливостями казначейської системи виконання державного бюджету за видатками є введення єдиного казначейського рахунку, особливість процесу контролю органами Державного казначейства полягає в тому, що вони є єдиними виконавцями фінансових функцій у виконанні державного бюджету і ніколи не проводять перевірки вибірково, здійснюючи їх тільки на регулярній основі, а також органи Державного казначейства насправді забезпечують прозорість руху бюджетних коштів і достовірність звітності розпорядників бюджетних коштів, на що і був спрямований розвиток такої нової державної структури як Державне Казначейство України.