Принятие управленческих решений

Принятие управленческих решений. Одной из важных задач бухгалтерского управленческого учета является сбор и обобщение информации, полезной для принятия менеджерами и высшим руководством предприятия правильных управленческих решений. В настоящее время принимаемые руководством решения по развитию и организации производства и сбыта продукции в большей степени носят интуитивный характер и не подкрепляются соответствующими расчетами на базе информации управленческого учета.

В лучшем случае отсутствие таких расчетов компенсируется богатым производственным и организаторским опытом руководителей предприятия. Процесс принятия решения начинается с определения цели и задач, стоящих перед предприятием. От этого в конечном счете зависит отбор исходной управленческой информации и избранный алгоритм решения.

Бухгалтерский управленческий учет обладает целым арсеналом приемов и методов, позволяющих обрабатывать и обобщать исходную информацию. На практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наибольшей степени отвечающего целям предприятия. Для этого прежде всего необходимо иметь информацию об издержках по всем альтернативным вариантам, причем речь идет о затратах будущего периода. В ряде случаев в расчетах приходится учитывать и упущенную выгоду предприятия.

На базе информации управленческого учета решаются 1 оперативные задачи . определение точки безубыточности планирование ассортимента продукции товаров, подлежащих реализации определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора отказ или привлечение дополнительных заказов принятие решений по ценообразованию имеет для предприятий особое значение в условиях конкурентной борьбы 2 задачи перспективного характера, имеющие долгосрочное стратегическое значение о капиталовложениях о реструктуризации бизнеса о целесообразности освоения новых видов продукции.

Решение подобных задач предполагает долгосрочное отвлечение собственных средств из оборота иммобилизацию оборотных активов, в ряде случаев требует долгосрочного привлечения заемных ресурсов, а потому заслуживает особого внимания. Предприятие должно финансировать проект капитальных вложений лишь в том случае, когда доход по нему превышает доход от инвестирования свободных средств в ценные бумаги, обращающиеся на фондовом рынке.

Приемы и методы бухгалтерского управленческого учета позволяют дать правильные рекомендации при решении подобного рода проблем. Так, с помощью дисконтирования в системе управленческого учета определяют наиболее выгодные пути осуществления капитальных вложений. 4.1. Анализ безубыточности производства Цель анализа безубыточности состоит в том, чтобы установить, что произойдет с финансовыми результатами при изменении уровня производственной деятельности деловой активности организации.

Анализ безубыточности основан на зависимости между доходами от продаж, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода. По существу анализ сводится к определению точки безубыточности критической точки, точки равновесия такого объема производства продаж, который обеспечивает организации нулевой финансовый результат, т.е. предприятие уже не несет убытков, но еще не имеет и прибылей. В системе бухгалтерского управленческого учета для вычисления точки безубыточности применяются три метода математический метод метод уравнения метод маржинального дохода валовой прибыли графический метод.

Математический метод метод уравнения. Для вычисления точки безубыточности сначала записывается формула расчета прибыли предприятия Выручка от реализации продукции работ, услуг - Переменные расходы - Постоянные расходы Прибыль Или Цена единицы продукции х Х - Переменные расходы на единицу продукции х Х - Постоянные расходы Прибыль, где X - объем реализации в точке безубыточности, шт. Затем в левой части уравнения за скобку выносится объем реализации X , а правая часть - прибыль - приравнивается к нулю поскольку цель данного расчета - в определении точки, где у предприятия нет прибыли Х х Цена единицы продукции - Переменные расходы на единицу продукции - Постоянные расходы 0. При этом в скобках образуется маржинальный доход на единицу продукции.

Следует помнить, что маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции работ, услуг, товаров и переменными издержками.

Далее выводится конечная формула для расчета точки равновесия Пример. В качестве исходных взяты данные организации, занимающейся оптовой торговлей сантехникой, закупаемой по импорту. Предположим, что реализуется только один вид комплекта сантехники. Для простоты расчетов все расходы и продажные цены приведены без НДС, так как этот налог рассчитывается самостоятельно и не влияет на прибыль. Закупочная цена включает в себя таможенные платежи и сборы.

Ставки налогов с фонда оплаты труда и объема реализации принимаются приблизительно. К переменным издержкам отнесены услуги банка по конвертации валюты и проценты по краткосрочным кредитам, поскольку они зависят от объема импортируемых товаров. Все остальные расходы считаем постоянными для определенного приемлемого диапазона товарооборота масштабной базы. Исходные данные для расчета, тыс. руб. Постоянные издержки в месяц Переменные издержки за шт. Аренда офиса 8 000 Закупочная цена 600 Заработная плата персонала 4 000 Услуги банка по конвертации Налоги на ФОТ 40 1 600 валюты 0,5 з Складские расходы 3 500 Проценты за кредит 2,0 12 Абонентная плата за телефон 1 000 Налоги с товарооборота, включае Износ основных средств, нематериальных активов, МБП 800 мые в издержки обращения 2,5 i 15 Реклама 800 Услуги банка 300 Хозяйственные расходы 1 000 Итого 21 000 Итого 630 Цена реализации одного комплекта сантехники - 700 тыс. руб текущий объем реализации - 350 комплектов.

Приемлемый диапазон товарооборота ограничен, с одной стороны, количеством комплектов сантехники, которое перевозит машина 192 шт а с другой - площадью арендуемых складских помещений, где можно единовременно разместить не более 400 комплектов.

При реализации, превышающей 400 комплектов, требуется увеличить некоторые расходы, которые считаются постоянными заработная плата, складские расходы, износ основных средств и МБП, услуги банка, хозяйственные расходы.

Поэтому масштабной базой является товарооборот в диапазоне от 192 до 400 комплектов сантехники. Определим для этих данных объем продаж, при котором организация будет работать безубыточно. Постоянные расходы составляют 21 000 тыс. руб переменные издержки на единицу продукции - 630 тыс. руб. Цена реализации одного комплекта - 700 тыс. руб. Приняв за Х точку безубыточности, получим уравнение 700 Х - 630 Х - 21 000 0. Отсюда точка безубыточности Х 21 000 700 - 630 300 комплектов, или в денежном измерении 700 х 300 210 000 тыс. руб Метод маржинального дохода валовой прибыли является альтернативным математическому методу.

В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные издержки. Вышеупомянутая организация так должна реализовать млн. свою продукцию товар, чтобы полученным маржинальным доходом покрыть постоянные издержки и получить прибыль. Когда получен маржинальный доход, достаточный для покрытия постоянных издержек, достигается точка равновесия. Альтернативная формула расчета имеет вид Маржинальный доход - Постоянные издержки Прибыль.

Поскольку в точке равновесия прибыли нет, формула преобразуется следующим образом Маржинальный доход на единицу продукции х х Объем реализации шт. Постоянные издержки или Организация в результате реализации одного комплекта сантехники имеет маржинальный доход в размере 700 - 630 70 тыс. руб Постоянные издержки составляют 21 000 тыс. руб следовательно, точка безубыточности равна 21 000 70 300 комплектов. Для принятия перспективных решений полезным оказывается расчет соотношения маржинального дохода и выручки от реализации, т.е. определение маржинального дохода в процентах от выручки.

Для этого выполняют следующий расчет В данном примере маржинальный доход на один комплект составляет 70 тыс. руб выручка от реализации - 700 тыс. руб. за штуку, следовательно, соотношение маржинального дохода и выручки - 10 . Это значит, что на каждые 100 руб. реализации маржинальный доход составляет 10 руб. При постоянных значениях маржинального дохода и цены реализации их соотношение также будет постоянным.

Таким образом, запланировав выручку от реализации продукции, можно определить размер ожидаемого маржинального дохода. Если, например, выручка от реализации продукции товаров должна составить 245 000 тыс. руб то этой сумме будет соответствовать маржинальный доход в размере 24 500 тыс. руб. Для определения операционной прибыли прибыли до налогообложения вычтем из этой суммы рассчитанные совокупные постоянные издержки 24 500-21 000 3 500 тыс. руб т.е. в запланированном совокупном доходе 245 000 тыс. руб. прибыль будет составлять 3 500 тыс. руб. Необходимо учитывать, что выполненные выше расчеты и проиллюстрированные зависимости справедливы лишъ для определенной масштабной базы. В данном случае это интервал в товарообороте от 192 до 400 комплектов. Вне этого диапазона анализируемые показатели совокупные постоянные издержки, цена реализации единицы продукции и удельные переменные затраты уже не считаются постоянными.

Любые результаты расчетов по вышеприведенным формулам и сделанные на основании этих расчетов выводы будут неправильными.

Продолжая анализ, определим кромку безопасности, которая показывает, насколько может сократиться объем реализации, прежде чем организация начнет нести убытки. Было установлено, что точка безубыточности находится на уровне 300 штук, что в денежном выражении составляет 210 000 тыс. руб. Если объем реализации ожидается в количестве 350 штук или 245 000 тыс. руб то кромка безопасности определится как 350 300 50 комплектов или 35 000 тыс. руб Кроме того, уровень кромки безопасности можно выразить в процентном исчислении, воспользовавшись следующей формулой Подставив в формулу соответствующие числовые значения, получим Рассмотренные зависимости позволяют решать и другие аналитические задачи.

Так, задавшись условием о предполагаемом объеме продаж, можно установить размер минимальной цены реализации, максимальной суммы переменных и постоянных затрат, которые может выдержать организация.

Пусть, к примеру, за месяц предполагается реализовать 400 комплектов сантехники. Как отмечалось выше, состояние равновесия описывается формулой Выручка от реализации продукции товаров Совокупные расходы. Обозначив цену за X, получим 400 Х 630 х 400 21 000 400 X 273 000, следовательно, X 682,5 тыс. руб. Таким образом, при продаже комплектов по цене выше 682,5 тыс. руб. при заданных условиях организация будет зарабатывать прибыль.

Максимальная сумма постоянных и переменных затрат, которые сможет понести торговое предприятие при запланированном объеме товарооборота 400 комплектов и установленной цене за один комплект 700 тыс. руб составит 400 х 700 280 000 тыс. руб. Далее можно спрогнозировать момент времени, когда наступит состояние равновесия. По плану месячный объем реализации должен составить 400 комплектов, а точка безубыточности, по расчетам, достигается после продажи 300 комплектов. Составим .пропорцию 400 комплектов - 1 месяц 300 комплектов - Х месяцев.

Тогда Х 300 х 1 400 0,75 месяца. По истечении трех недель предприятие окупит все свои издержки, и доходы начнут превышать расходы. Графический метод. Точку безубыточности можно определить, воспользовавшись данным методом рис. 34 . График состоит из двух прямых - прямой описывающей поведение совокупных затрат Y . и прямой, отражающей поведение выручки от реализации продукции работ, услуг, товаров У . в зависимости от изменения объемов реализации.

На оси абсцисс откладывается объем реализации товарооборот в натуральных единицах измерения, на оси ординат - расходы и доходы в денежной оценке. Точка пересечения этих прямых, будет свидетельствовать о состоянии равновесия. Рис. 34. График безубыточности I вариант В приведенном примере поведение совокупных затрат выражается Fl 21 000 630X, где Х - объем реализации, шт. Зависимость выручки от реализации дохода предприятия от количества проданных комплектов сантехники может быть представлена в виде Гг 700Х. млн. Прямые затрат и выручки Y1 и Y2 пересекаются в точке Б, соответствующей объему реализации в 300 комплектов.

Вертикальными линиями из точек с координатами 192 и 400 обозначается масштабная база, в рамках которой выполнялись расчеты. Вероятность того, что за пределами этих линий соотношение издержек, объема реализации и прибыли правильно, невелика. Интервала объеме продаж от 192 до 300 комплектов представляет собой зону убытков. На рис. 34 видно, что в этом интервале прямая затрат Y1 находится над прямой, иллюстрирующей поведение выручки Y2 Если объем реализации превышает 300 штук, прямая затрат fi оказывается под прямой доходов Y1, а это означает, что предприятие работает прибыльно.

Выбрав в рамках масштабной базы любое значение объема продаж, можно графически определить размер соответствующих ему прибыли и маржинального дохода. Например, для определения возможных финансовых результатов при объеме продаж в 350 штук см. рис. 34 восстанавливаем из точки А перпендикуляр до пересечения его с прямыми Y1 и Y2, получаем соответственно точки В и Г. Отрезок АВ характеризует выручку от реализации в точке А, отрезок АГ - размер совокупных затрат в этой точке.

Следовательно, отрезок ВГ - прибыль в точке А. Для графического определения величины маржинального дохода в точке А с помощью прямой отобразим поведение переменных издержек при изменении объема продаж, которое описывается формулой уз 630Х. На графике эта прямая проходит через точку с координатами 0, 0 и расположена параллельно прямой Y1. Пересечение перпендикуляра с прямой Y3 обозначим точкой Д. Тогда отрезок АД будет иллюстрировать размер совокупных переменных издержек при реализации 350 комплектов сантехники.

Маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции работ, услуг, товаров и переменными издержками. Следовательно, на графике маржинальному доходу в точке А будет соответствовать отрезок ВД, который в свою очередь состоит из двух отрезков - отрезка ВГ, иллюстрирующего прибыль, и отрезка ГД, иллюстрирующего сумму постоянных расходов.

Рассчитаем размер маржинального дохода и прибыли в точке А Y1 21 000 630 х 350 241 500 тыс. руб. Y2 700 х 350 245 000 тыс. руб. Определим прибыль как разницу между выручкой от реализации продукции товаров и суммой совокупных расходов 245 000 - 241 500 3 500 тыс. руб. Для расчета маржинального дохода увеличим полученный результат на сумму постоянных издержек 3 500 21 000 24 500 тыс. руб. Существует альтернативный вариант графического представления данных для расчета точки безубыточности, маржинального дохода и прибыли рис. 35 . На нем линия постоянных издержек Уд проходит через точку с координатами 0 21 000 параллельно оси абсцисс, а переменные издержки равны расстоянию между линиями совокупных издержек Y1и постоянных затрат Y4 pиc. 35. График безубыточности II вариант Итак, в анализируемой точке А размер переменных затрат будет выражен отрезком ГД, постоянных издержек - отрезком АД. Как и в предыдущем случае, ВГ - прибыль предприятия в точке А. Отрезок АВ иллюстрирует объем выручки от реализации товаров, следовательно, маржинальный доход будет складываться из двух величин - ВГ и АД. Но первый вариант построения графика см. рис. 34 более предпочтителен, поскольку позволяет сразу выделить маржинальный доход в любой исследуемой точке как расстояние между линией выручки от реализации продукции и линией совокупных переменных издержек.

Однако в каждом из рассмотренных выше построений см. рис. 34 и 35 прибыли и убытки при различных уровнях реализации определяются только расчетным путем, как расстояние между линиями выручки и совокупных расходов.

График III вариант, представленный на рис. 36, более нагляден.

Ось абсцисс представляет различные уровни объема реализации, а прибыль и убытки отмечаются на оси ординат. Прибыль или убытки наносятся на график для каждого из уровней реализации. Эти точки соединяются линией прибыли. Точка безубыточности расположена там, где линия прибыли пересекает ось абсцисс.

В рассматриваемом примере это точка Б с объемом реализации 300 комплектов. Если объем реализации равен нулю, то максимальные убытки будут соответствовать размеру постоянных затрат. Каждая единица реализованной продукции приносит маржинальный доход в сумме 70 тыс. руб. Точка безубыточности достигается в том случае, когда совокупный маржинальный доход будет равен сумме постоянных издержек. Этой точкой оказывается объем реализации в 300 штук. Реализация каждой последующей единицы продукции приносит прибыль в размере 70 тыс. руб. Если реализовано 350 единиц продукции, то прибыль составит 70 х 50 3 500 тыс. руб. Это соотношение между объемом реализации в точке А и соответствующим ему размером прибыли показано на графике см. рис. 36 отрезком АВ. Проблема определения точки безубыточности приобретает в современных условиях особое значение.

С одной стороны, это важно для предприятий при формировании обоснованных цен на продукцию.

Владея рассмотренными выше методами, бухгалтер-аналитик имеет возможность моделировать различные комбинации объема реализации товарооборота, издержек и прибыли наценки, выбирая из них наиболее приемлемый, позволяющий предприятию не только покрыть свои издержки, учесть темпы инфляции, но и создать условия для расширенного воспроизводства. Рис. 36. График безубыточности III вариант С другой стороны, необходимость определения точки безубыточности связана с действующим налоговым законодательством.

Как известно, в соответствии с Положением о составе затрат 4 в себестоимость продукции включаются все фактически произведенные предприятием затраты на производство и реализацию продукции работ, услуг, а для целей налогообложения они корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке норм, лимитов и нормативов. Реализация товарно-материальных ценностей по ценам не выше себестоимости возможна лишь в строгом соответствии и порядке, предусмотренном Указом Президента РФ от 10.08.94г. 1677 Об уточнении действующего порядка взимания налога на прибыль. Во всех остальных случаях во избежание применения п. 9 Инструкции ГНС РФ 37 О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций 10 доведения до рыночных цен при реализации по ценам не выше себестоимости или балансовой стоимости нужно осуществлять реализацию товарно-материальных ценностей с наценкой, обеспечивающей предпри- млн. ятию прибыль.

Лишь в этом случае факт реализации по ценам не выше себестоимости будет отсутствовать.

Вместе с тем необходимо иметь в виду, что рассмотренные выше методики анализа могут быть применены лишь при принятии краткосрочных решений. Во-первых, выработка рекомендаций, рассчитанных на длительную перспективу, с их помощью осуществлена быть не может. Во-вторых, анализ безубыточности производства даст надежные результаты при соблюдении следующих условий и соотношений издержки и выручка от реализации продукции товаров имеют линейную зависимость от уровня производства производительность труда не меняется внутри масштабной базы переменные затраты и цены остаются неизменны в течение всего планового периода структура продукции не изменяется в течение планируемого периода поведение постоянных и переменных издержек может быть измерено точно на конец анализируемого периода у предприятия не остается запасов готовой продукции или они несущественны, т.е. объем продаж соответствует объему производства.

Несоблюдение даже одного из этих условий может привести к ошибочным результатам. 4.1. Анализ безубыточности производства Цель анализа безубыточности состоит в том, чтобы установить, что произойдет с финансовыми результатами при изменении уровня производственной деятельности деловой активности организации. Анализ безубыточности основан на зависимости между доходами от продаж, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода.

По существу анализ сводится к определению точки безубыточности критической точки, точки равновесия такого объема производства продаж, который обеспечивает организации нулевой финансовый результат, т.е. предприятие уже не несет убытков, но еще не имеет и прибылей.

В системе бухгалтерского управленческого учета для вычисления точки безубыточности применяются три метода математический метод метод уравнения метод маржинального дохода валовой прибыли графический метод. Математический метод метод уравнения. Для вычисления точки безубыточности сначала записывается формула расчета прибыли предприятия Выручка от реализации продукции работ, услуг - Переменные расходы - Постоянные расходы Прибыль Или Цена единицы продукции х Х - Переменные расходы на единицу продукции х Х - Постоянные расходы Прибыль, где X - объем реализации в точке безубыточности, шт. Затем в левой части уравнения за скобку выносится объем реализации X , а правая часть - прибыль - приравнивается к нулю поскольку цель данного расчета - в определении точки, где у предприятия нет прибыли Х х Цена единицы продукции - Переменные расходы на единицу продукции - Постоянные расходы 0. При этом в скобках образуется маржинальный доход на единицу продукции.

Следует помнить, что маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции работ, услуг, товаров и переменными издержками.

Далее выводится конечная формула для расчета точки равновесия Пример. В качестве исходных взяты данные организации, занимающейся оптовой торговлей сантехникой, закупаемой по импорту.

Предположим, что реализуется только один вид комплекта сантехники. Для простоты расчетов все расходы и продажные цены приведены без НДС, так как этот налог рассчитывается самостоятельно и не влияет на прибыль. Закупочная цена включает в себя таможенные платежи и сборы. Ставки налогов с фонда оплаты труда и объема реализации принимаются приблизительно. К переменным издержкам отнесены услуги банка по конвертации валюты и проценты по краткосрочным кредитам, поскольку они зависят от объема импортируемых товаров.

Все остальные расходы считаем постоянными для определенного приемлемого диапазона товарооборота масштабной базы. Исходные данные для расчета, тыс. руб. Постоянные издержки в месяц Переменные издержки за шт. Аренда офиса 8 000 Закупочная цена 600 Заработная плата персонала 4 000 Услуги банка по конвертации Налоги на ФОТ 40 1 600 валюты 0,5 з Складские расходы 3 500 Проценты за кредит 2,0 12 Абонентная плата за телефон 1 000 Налоги с товарооборота, включае Износ основных средств, нематериальных активов, МБП 800 мые в издержки обращения 2,5 i 15 Реклама 800 Услуги банка 300 Хозяйственные расходы 1 000 Итого 21 000 Итого 630 Цена реализации одного комплекта сантехники - 700 тыс. руб текущий объем реализации - 350 комплектов.

Приемлемый диапазон товарооборота ограничен, с одной стороны, количеством комплектов сантехники, которое перевозит машина 192 шт а с другой - площадью арендуемых складских помещений, где можно единовременно разместить не более 400 комплектов.

При реализации, превышающей 400 комплектов, требуется увеличить некоторые расходы, которые считаются постоянными заработная плата, складские расходы, износ основных средств и МБП, услуги банка, хозяйственные расходы. Поэтому масштабной базой является товарооборот в диапазоне от 192 до 400 комплектов сантехники. Определим для этих данных объем продаж, при котором организация будет работать безубыточно. Постоянные расходы составляют 21 000 тыс. руб переменные издержки на единицу продукции - 630 тыс. руб. Цена реализации одного комплекта - 700 тыс. руб. Приняв за Х точку безубыточности, получим уравнение 700 Х - 630 Х - 21 000 0. Отсюда точка безубыточности Х 21 000 700 - 630 300 комплектов, или в денежном измерении 700 х 300 210 000 тыс. руб Метод маржинального дохода валовой прибыли является альтернативным математическому методу. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные издержки.

Вышеупомянутая организация так должна реализовать млн. свою продукцию товар, чтобы полученным маржинальным доходом покрыть постоянные издержки и получить прибыль.

Когда получен маржинальный доход, достаточный для покрытия постоянных издержек, достигается точка равновесия. Альтернативная формула расчета имеет вид Маржинальный доход - Постоянные издержки Прибыль. Поскольку в точке равновесия прибыли нет, формула преобразуется следующим образом Маржинальный доход на единицу продукции х х Объем реализации шт. Постоянные издержки или Организация в результате реализации одного комплекта сантехники имеет маржинальный доход в размере 700 - 630 70 тыс. руб Постоянные издержки составляют 21 000 тыс. руб следовательно, точка безубыточности равна 21 000 70 300 комплектов. Для принятия перспективных решений полезным оказывается расчет соотношения маржинального дохода и выручки от реализации, т.е. определение маржинального дохода в процентах от выручки.

Для этого выполняют следующий расчет В данном примере маржинальный доход на один комплект составляет 70 тыс. руб выручка от реализации - 700 тыс. руб. за штуку, следовательно, соотношение маржинального дохода и выручки - 10 . Это значит, что на каждые 100 руб. реализации маржинальный доход составляет 10 руб. При постоянных значениях маржинального дохода и цены реализации их соотношение также будет постоянным.

Таким образом, запланировав выручку от реализации продукции, можно определить размер ожидаемого маржинального дохода. Если, например, выручка от реализации продукции товаров должна составить 245 000 тыс. руб то этой сумме будет соответствовать маржинальный доход в размере 24 500 тыс. руб. Для определения операционной прибыли прибыли до налогообложения вычтем из этой суммы рассчитанные совокупные постоянные издержки 24 500-21 000 3 500 тыс. руб т.е. в запланированном совокупном доходе 245 000 тыс. руб. прибыль будет составлять 3 500 тыс. руб. Необходимо учитывать, что выполненные выше расчеты и проиллюстрированные зависимости справедливы лишъ для определенной масштабной базы. В данном случае это интервал в товарообороте от 192 до 400 комплектов.

Вне этого диапазона анализируемые показатели совокупные постоянные издержки, цена реализации единицы продукции и удельные переменные затраты уже не считаются постоянными.

Любые результаты расчетов по вышеприведенным формулам и сделанные на основании этих расчетов выводы будут неправильными. Продолжая анализ, определим кромку безопасности, которая показывает, насколько может сократиться объем реализации, прежде чем организация начнет нести убытки.

Было установлено, что точка безубыточности находится на уровне 300 штук, что в денежном выражении составляет 210 000 тыс. руб. Если объем реализации ожидается в количестве 350 штук или 245 000 тыс. руб то кромка безопасности определится как 350 300 50 комплектов или 35 000 тыс. руб Кроме того, уровень кромки безопасности можно выразить в процентном исчислении, воспользовавшись следующей формулой Подставив в формулу соответствующие числовые значения, получим Рассмотренные зависимости позволяют решать и другие аналитические задачи. Так, задавшись условием о предполагаемом объеме продаж, можно установить размер минимальной цены реализации, максимальной суммы переменных и постоянных затрат, которые может выдержать организация.

Пусть, к примеру, за месяц предполагается реализовать 400 комплектов сантехники. Как отмечалось выше, состояние равновесия описывается формулой Выручка от реализации продукции товаров Совокупные расходы. Обозначив цену за X, получим 400 Х 630 х 400 21 000 400 X 273 000, следовательно, X 682,5 тыс. руб. Таким образом, при продаже комплектов по цене выше 682,5 тыс. руб. при заданных условиях организация будет зарабатывать прибыль.

Максимальная сумма постоянных и переменных затрат, которые сможет понести торговое предприятие при запланированном объеме товарооборота 400 комплектов и установленной цене за один комплект 700 тыс. руб составит 400 х 700 280 000 тыс. руб. Далее можно спрогнозировать момент времени, когда наступит состояние равновесия.

По плану месячный объем реализации должен составить 400 комплектов, а точка безубыточности, по расчетам, достигается после продажи 300 комплектов. Составим .пропорцию 400 комплектов - 1 месяц 300 комплектов - Х месяцев. Тогда Х 300 х 1 400 0,75 месяца. По истечении трех недель предприятие окупит все свои издержки, и доходы начнут превышать расходы. Графический метод. Точку безубыточности можно определить, воспользовавшись данным методом рис. 34 . График состоит из двух прямых - прямой описывающей поведение совокупных затрат Y . и прямой, отражающей поведение выручки от реализации продукции работ, услуг, товаров У . в зависимости от изменения объемов реализации. На оси абсцисс откладывается объем реализации товарооборот в натуральных единицах измерения, на оси ординат - расходы и доходы в денежной оценке.

Точка пересечения этих прямых, будет свидетельствовать о состоянии равновесия. Рис. 34. График безубыточности I вариант В приведенном примере поведение совокупных затрат выражается Fl 21 000 630X, где Х - объем реализации, шт. Зависимость выручки от реализации дохода предприятия от количества проданных комплектов сантехники может быть представлена в виде Гг 700Х. млн. Прямые затрат и выручки Y1 и Y2 пересекаются в точке Б, соответствующей объему реализации в 300 комплектов.

Вертикальными линиями из точек с координатами 192 и 400 обозначается масштабная база, в рамках которой выполнялись расчеты.

Вероятность того, что за пределами этих линий соотношение издержек, объема реализации и прибыли правильно, невелика. Интервала объеме продаж от 192 до 300 комплектов представляет собой зону убытков. На рис. 34 видно, что в этом интервале прямая затрат Y1 находится над прямой, иллюстрирующей поведение выручки Y2 Если объем реализации превышает 300 штук, прямая затрат fi оказывается под прямой доходов Y1, а это означает, что предприятие работает прибыльно. Выбрав в рамках масштабной базы любое значение объема продаж, можно графически определить размер соответствующих ему прибыли и маржинального дохода.

Например, для определения возможных финансовых результатов при объеме продаж в 350 штук см. рис. 34 восстанавливаем из точки А перпендикуляр до пересечения его с прямыми Y1 и Y2, получаем соответственно точки В и Г. Отрезок АВ характеризует выручку от реализации в точке А, отрезок АГ - размер совокупных затрат в этой точке. Следовательно, отрезок ВГ - прибыль в точке А. Для графического определения величины маржинального дохода в точке А с помощью прямой отобразим поведение переменных издержек при изменении объема продаж, которое описывается формулой уз 630Х. На графике эта прямая проходит через точку с координатами 0, 0 и расположена параллельно прямой Y1. Пересечение перпендикуляра с прямой Y3 обозначим точкой Д. Тогда отрезок АД будет иллюстрировать размер совокупных переменных издержек при реализации 350 комплектов сантехники.

Маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции работ, услуг, товаров и переменными издержками.

Следовательно, на графике маржинальному доходу в точке А будет соответствовать отрезок ВД, который в свою очередь состоит из двух отрезков - отрезка ВГ, иллюстрирующего прибыль, и отрезка ГД, иллюстрирующего сумму постоянных расходов. Рассчитаем размер маржинального дохода и прибыли в точке А Y1 21 000 630 х 350 241 500 тыс. руб. Y2 700 х 350 245 000 тыс. руб. Определим прибыль как разницу между выручкой от реализации продукции товаров и суммой совокупных расходов 245 000 - 241 500 3 500 тыс. руб. Для расчета маржинального дохода увеличим полученный результат на сумму постоянных издержек 3 500 21 000 24 500 тыс. руб. Существует альтернативный вариант графического представления данных для расчета точки безубыточности, маржинального дохода и прибыли рис. 35 . На нем линия постоянных издержек Уд проходит через точку с координатами 0 21 000 параллельно оси абсцисс, а переменные издержки равны расстоянию между линиями совокупных издержек Y1и постоянных затрат Y4 pиc. 35. График безубыточности II вариант Итак, в анализируемой точке А размер переменных затрат будет выражен отрезком ГД, постоянных издержек - отрезком АД. Как и в предыдущем случае, ВГ - прибыль предприятия в точке А. Отрезок АВ иллюстрирует объем выручки от реализации товаров, следовательно, маржинальный доход будет складываться из двух величин - ВГ и АД. Но первый вариант построения графика см. рис. 34 более предпочтителен, поскольку позволяет сразу выделить маржинальный доход в любой исследуемой точке как расстояние между линией выручки от реализации продукции и линией совокупных переменных издержек.

Однако в каждом из рассмотренных выше построений см. рис. 34 и 35 прибыли и убытки при различных уровнях реализации определяются только расчетным путем, как расстояние между линиями выручки и совокупных расходов. График III вариант, представленный на рис. 36, более нагляден.

Ось абсцисс представляет различные уровни объема реализации, а прибыль и убытки отмечаются на оси ординат.

Прибыль или убытки наносятся на график для каждого из уровней реализации.

Эти точки соединяются линией прибыли. Точка безубыточности расположена там, где линия прибыли пересекает ось абсцисс. В рассматриваемом примере это точка Б с объемом реализации 300 комплектов. Если объем реализации равен нулю, то максимальные убытки будут соответствовать размеру постоянных затрат.

Каждая единица реализованной продукции приносит маржинальный доход в сумме 70 тыс. руб. Точка безубыточности достигается в том случае, когда совокупный маржинальный доход будет равен сумме постоянных издержек. Этой точкой оказывается объем реализации в 300 штук. Реализация каждой последующей единицы продукции приносит прибыль в размере 70 тыс. руб. Если реализовано 350 единиц продукции, то прибыль составит 70 х 50 3 500 тыс. руб. Это соотношение между объемом реализации в точке А и соответствующим ему размером прибыли показано на графике см. рис. 36 отрезком АВ. Проблема определения точки безубыточности приобретает в современных условиях особое значение.

С одной стороны, это важно для предприятий при формировании обоснованных цен на продукцию. Владея рассмотренными выше методами, бухгалтер-аналитик имеет возможность моделировать различные комбинации объема реализации товарооборота, издержек и прибыли наценки, выбирая из них наиболее приемлемый, позволяющий предприятию не только покрыть свои издержки, учесть темпы инфляции, но и создать условия для расширенного воспроизводства.

Рис. 36. График безубыточности III вариант С другой стороны, необходимость определения точки безубыточности связана с действующим налоговым законодательством. Как известно, в соответствии с Положением о составе затрат 4 в себестоимость продукции включаются все фактически произведенные предприятием затраты на производство и реализацию продукции работ, услуг, а для целей налогообложения они корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке норм, лимитов и нормативов.

Реализация товарно-материальных ценностей по ценам не выше себестоимости возможна лишь в строгом соответствии и порядке, предусмотренном Указом Президента РФ от 10.08.94г. 1677 Об уточнении действующего порядка взимания налога на прибыль. Во всех остальных случаях во избежание применения п. 9 Инструкции ГНС РФ 37 О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций 10 доведения до рыночных цен при реализации по ценам не выше себестоимости или балансовой стоимости нужно осуществлять реализацию товарно-материальных ценностей с наценкой, обеспечивающей предпри- млн. ятию прибыль.

Лишь в этом случае факт реализации по ценам не выше себестоимости будет отсутствовать. Вместе с тем необходимо иметь в виду, что рассмотренные выше методики анализа могут быть применены лишь при принятии краткосрочных решений. Во-первых, выработка рекомендаций, рассчитанных на длительную перспективу, с их помощью осуществлена быть не может.

Во-вторых, анализ безубыточности производства даст надежные результаты при соблюдении следующих условий и соотношений издержки и выручка от реализации продукции товаров имеют линейную зависимость от уровня производства производительность труда не меняется внутри масштабной базы переменные затраты и цены остаются неизменны в течение всего планового периода структура продукции не изменяется в течение планируемого периода поведение постоянных и переменных издержек может быть измерено точно на конец анализируемого периода у предприятия не остается запасов готовой продукции или они несущественны, т.е. объем продаж соответствует объему производства.

Несоблюдение даже одного из этих условий может привести к ошибочным результатам. 4.3. Принятие решений по ценообразованию Среди целей бухгалтерского управленческого учета установление цены на производимую продукцию и оказываемые услуги имеет особое значение.

В условиях административных методов хозяйствования советскими учеными-экономистами неоднократно предпринимались попытки сломать затратный механизм ценообразования. Не является секретом, что в те времена цена являлась лишь производной от полной себестоимости продукции работ, услуг. В промышленности механизм формирования цены был следующим фактически сложившуюся полную себестоимость увеличивали на сумму запланированной прибыли с учетом желаемой рентабельности данного изделия, прибавляли оборотные налоги и получали искомую величину - оптовую цену. Аналогичным образом поступали и в торговле, оперируя торговой надбавкой. Продавцов мало занимали вопросы удовлетворит ли покупателя заявленная цена? Не залежится ли товар на складе? Не обанкротится ли организация? Ответственность за решение всех этих вопросов в то время несло государство.

В условиях рыночной экономики подходы к ценообразованию коренным образом меняются. Процесс ценообразования становится скорее искусством, чем наукой. Искусство определения цены заключается в возможности осознания положения на рынке в целом и в предсказании реакции потребителя на предлагаемый товар и его цену. Устанавливая цену, менеджер в первую очередь задумывается о том, будет ли спрос на его продукцию по предлагаемой цене. Если высока вероятность отрицательного ответа, то цена будет снижена до уровня, удовлетворяющего покупателя, с одновременным снижением издержек по производству данного продукта работы, услуги. В управленческом учете используют два термина долгосрочный нижний предел цены и краткосрочный нижний предел цены. Долгосрочный нижний предел цены показывает, какую минимальную цену можно установить, чтобы покрыть полные затраты предприятия на производство и реализацию продукции.

Этот предел соответствует полной себестоимости продукции.

Краткосрочный нижний предел цены - это та цена, которая способна покрыть лишь переменную часть издержек. Этот предел соответствует себестоимости, рассчитанной по системе директ-кос-тинг. Руководство российских предприятий, как правило, недооценивает значение данного показателя.

В некоторых ситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов может быть оправданно даже в том случае, когда установленная цена не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до ее краткосрочного нижнего предела. Пример. Предприятие производит калькуляторы и продает их оптом по цене 200 тыс. руб. за штуку.

Ниже приводится информация об издержках производства и обращения в расчете на один калькулятор тыс. руб. млн. прямые материальные затраты - 40 прямые затраты на рабочую силу - 60 переменные косвенные расходы - 20 постоянные косвенные расходы - 50 издержки обращения переменные - 10 издержки обращения постоянные - 5 Итого 185 тыс. руб. Производственная мощность предприятия - 15 000 штук калькуляторов в месяц. Фактический объем производства за месяц составляет 10 000 штук, т.е. мощности загружены не полностью и имеются резервы по дальнейшему наращиванию объемов производства.

Предприятие получает предложение подписать контракт на производство дополнительной партии калькуляторов 1000 штук по цене 170 тыс. руб. Стоит ли руководству предприятия принимать поступившее предложение? На первый взгляд должен последовать отрицательный ответ, ведь цена контракта 170 тыс. руб. ниже полной себестоимости изделия 185 тыс. руб Однако в данном случае ход рассуждений должен быть иным. Поскольку речь идет о дополнительном заказе, все постоянные косвенные расходы уже учтены калькуляцией фактического выпуска продукции 10 000 штук, т.е. заложены в себестоимость, а следовательно, и в цену производственной программы предприятия.

Известно, что в рамках определенной масштабной базы постоянные расходы не меняются при колебаниях объемов производства. Следовательно, подписание контракта не приведет к их росту. Это в свою очередь означает, что, принимая решение в отношении дополнительного заказа, предлагаемую цену следует сравнивать с суммой переменных издержек, а не с полной себестоимостью продукции.

В данном случае переменные издержки, необходимые для производства одного калькулятора, составляют 130 тыс. руб цена контракта - 170 тыс. руб следовательно, поступившее предложение выгодно предприятию. Каждый калькулятор, реализованный в рамках данного контракта, принесет предприятию прибыль в размере 40 тыс. руб. 170 000 - 130 000 . Управленческие решения подобного рода разрушают традиционные для отечественного калькулирования представления о том, что в основе цены непременно должна лежать полная себестоимость продукции. 4.4. Определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора При определении структуры продукции с учетом лимитирующего фактора рассмотрим следующую ситуацию.

Пример. Предприятие А производит ковровые покрытия двух типов - петлевые и ворсовые. Информация об основных показателях этого вида производственной деятельности представлена в табл. 45. Таблица 45 строки Показатели Ковровые ворсовые покрытия петлевые 1 Цена за 1 п.м, тыс. руб. 40 60 2 Переменные расходы на 1 п.м, тыс. руб. 25 35 3 Маржинальный доход на 1 п.м стр. 1 - стр. 2 , тыс. руб. 15 25 4 Уровень маржинального дохода стр. 3 стр. 1 х 100, 37,5 41,7 Приведенные выше данные свидетельствуют о том, что организации предпочтительнее заниматься производством и реализацией петлевых покрытий.

Однако анализ показывает, что на предприятии А производительность линии по выпуску петлевых покрытий ниже, чем часовой выпуск покрытий ворсового типа. Кроме того, лимитирующим фактором является плановый фонд времени работы оборудования.

Линии по производству ковровых покрытий могут работать лишь в течение 2 тыс. часов. Эта информация представлена в табл. 46. Таблица 46 строки Показатели Ковровые ворсовые покрытия петлевые 1 Производительность линии, п.м час 4 2 2 Маржинальный доход на 1 п.м, тыс. руб. 15 25 3 Маржинальный доход за 1 час стр. 2 х стр. 1 , тыс. руб. 60 50 4 Маржинальный доход за 2000 час тыс. руб. 120 000 100 000 Итак, изучение проблемы с учетом лимитирующего фактора позволило сделать заключительный вывод в условиях, когда плановый млн. фонд времени работы линий ограничен, с учетом фактической производительности оборудования, предприятию А выгоднее производить ворсовые ковровые покрытия.

Далее, ковровые покрытия закупаются оптом у предприятия А двумя магазинами розничной торговли - магазином I и магазином II. Для торгового предприятия лимитирующим фактором при принятии управленческого решения может быть скорость оборота товара т.е. интервал времени от момента закупки товара до поступления выручки на расчетный счет торгового предприятия или размер торговых площадей.

Диаграммы, иллюстрирующие данные о товарных запасах, закупке и реализации товаров двумя магазинами за полугодие, показаны на рис. 37 и 38. Магазин I торгует промышленными товарами, в основном закупленными по импорту, хотя и является партнером предприятия А. Он расположен на окраине города.

Спецификой этого магазина является торговля товарами длительного пользования и предметами роскоши, в результате чего часть товаров, закупленных за анализируемый период, перешла в разряд неликвидов или была распродана с уценкой. Магазин I располагает значительно меньшими торговыми площадями, чем его конкурент - магазин II. Магазин II является крупным супермаркетом, расположенным в центре города. Его цель - торговать товарами, имеющими быструю оборачиваемость и высокую ликвидность.

Руководство предприятия в отличие от своего конкурента - магазина I - в целях минимизации издержек обращения стремится торговать с колес, не пользуясь большими складскими помещениями. Организация торговли такова, что по мере продажи товара тут же новая его партия подвозится поставщиком. Из анализа диаграмм видно, что в магазине II быстро растет товарооборот для обеспечения роста объемов реализации закупки производились опережающими темпами по сравнению с темпами роста товарооборота товарные запасы к концу анализируемого периода составили 90 от месячного объема реализации.

В магазине I также наблюдается рост товарооборота, но заметно меньший, чем в магазине II. Товарные запасы постоянно росли и к концу рассматриваемого периода составили четыре месячных объема реализации, что свидетельствует о нерациональной финансовой политике магазина I. Рис. 37. Товарные запасы, закупка и реализация в I полугодии Рис. 38. Товарные запасы, закупка и реализация в I полугодии млн. Оба магазина в числе прочих товаров торгуют ковровыми покрытиями петлевого типа. Сравнение двух магазинов с точки зрения 4 инансовых результатов этого вида торговой деятельности представлено в табл. 47. Таблица 47 строки Показатели Магазин I Магазин II 1 Закупочная цена за 1 п.м, тыс. руб. 60 60 2 Прочие переменные издержки на 1 п.м, тыс. руб. 5 5 3 Розничная цена за 1 п.м, тыс. руб. 85 80 4 Маржинальный доход на 1 п.м стр. 3 - стр. 1 - стр. 2 , тыс. руб. 20 15 5 Объем продаж за год, п.м 1 000 5000 6 Маржинальный доход за год стр. 5 х стр. 4 . тыс. руб. 20 000 75 000 Анализ данной таблицы показывает, что маржинальный доход в расчете на единицу продукции ниже в магазине II. Но благодаря увеличению товарооборота он по совокупному маржинальному доходу в 3,75 раза превосходит своего конкурента.

Во многом этот результат достигнут благодаря тому, что магазин II располагает большими торговыми площадями. 4.4. Определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора При определении структуры продукции с учетом лимитирующего фактора рассмотрим следующую ситуацию.

Пример.

Предприятие А производит ковровые покрытия двух типов - петлевые и ворсовые. Информация об основных показателях этого вида производственной деятельности представлена в табл. 45. Таблица 45 строки Показатели Ковровые ворсовые покрытия петлевые 1 Цена за 1 п.м, тыс. руб. 40 60 2 Переменные расходы на 1 п.м, тыс. руб. 25 35 3 Маржинальный доход на 1 п.м стр. 1 - стр. 2 , тыс. руб. 15 25 4 Уровень маржинального дохода стр. 3 стр. 1 х 100, 37,5 41,7 Приведенные выше данные свидетельствуют о том, что организации предпочтительнее заниматься производством и реализацией петлевых покрытий.

Однако анализ показывает, что на предприятии А производительность линии по выпуску петлевых покрытий ниже, чем часовой выпуск покрытий ворсового типа. Кроме того, лимитирующим фактором является плановый фонд времени работы оборудования.

Линии по производству ковровых покрытий могут работать лишь в течение 2 тыс. часов. Эта информация представлена в табл. 46. Таблица 46 строки Показатели Ковровые ворсовые покрытия петлевые 1 Производительность линии, п.м час 4 2 2 Маржинальный доход на 1 п.м, тыс. руб. 15 25 3 Маржинальный доход за 1 час стр. 2 х стр. 1 , тыс. руб. 60 50 4 Маржинальный доход за 2000 час тыс. руб. 120 000 100 000 Итак, изучение проблемы с учетом лимитирующего фактора позволило сделать заключительный вывод в условиях, когда плановый млн. фонд времени работы линий ограничен, с учетом фактической производительности оборудования, предприятию А выгоднее производить ворсовые ковровые покрытия. Далее, ковровые покрытия закупаются оптом у предприятия А двумя магазинами розничной торговли - магазином I и магазином II. Для торгового предприятия лимитирующим фактором при принятии управленческого решения может быть скорость оборота товара т.е. интервал времени от момента закупки товара до поступления выручки на расчетный счет торгового предприятия или размер торговых площадей. Диаграммы, иллюстрирующие данные о товарных запасах, закупке и реализации товаров двумя магазинами за полугодие, показаны на рис. 37 и 38. Магазин I торгует промышленными товарами, в основном закупленными по импорту, хотя и является партнером предприятия А. Он расположен на окраине города.

Спецификой этого магазина является торговля товарами длительного пользования и предметами роскоши, в результате чего часть товаров, закупленных за анализируемый период, перешла в разряд неликвидов или была распродана с уценкой.

Магазин I располагает значительно меньшими торговыми площадями, чем его конкурент - магазин II. Магазин II является крупным супермаркетом, расположенным в центре города.

Его цель - торговать товарами, имеющими быструю оборачиваемость и высокую ликвидность. Руководство предприятия в отличие от своего конкурента - магазина I - в целях минимизации издержек обращения стремится торговать с колес, не пользуясь большими складскими помещениями.

Организация торговли такова, что по мере продажи товара тут же новая его партия подвозится поставщиком. Из анализа диаграмм видно, что в магазине II быстро растет товарооборот для обеспечения роста объемов реализации закупки производились опережающими темпами по сравнению с темпами роста товарооборота товарные запасы к концу анализируемого периода составили 90 от месячного объема реализации. В магазине I также наблюдается рост товарооборота, но заметно меньший, чем в магазине II. Товарные запасы постоянно росли и к концу рассматриваемого периода составили четыре месячных объема реализации, что свидетельствует о нерациональной финансовой политике магазина I. Рис. 37. Товарные запасы, закупка и реализация в I полугодии Рис. 38. Товарные запасы, закупка и реализация в I полугодии млн. Оба магазина в числе прочих товаров торгуют ковровыми покрытиями петлевого типа. Сравнение двух магазинов с точки зрения 4 инансовых результатов этого вида торговой деятельности представлено в табл. 47. Таблица 47 строки Показатели Магазин I Магазин II 1 Закупочная цена за 1 п.м, тыс. руб. 60 60 2 Прочие переменные издержки на 1 п.м, тыс. руб. 5 5 3 Розничная цена за 1 п.м, тыс. руб. 85 80 4 Маржинальный доход на 1 п.м стр. 3 - стр. 1 - стр. 2 , тыс. руб. 20 15 5 Объем продаж за год, п.м 1 000 5000 6 Маржинальный доход за год стр. 5 х стр. 4 . тыс. руб. 20 000 75 000 Анализ данной таблицы показывает, что маржинальный доход в расчете на единицу продукции ниже в магазине II. Но благодаря увеличению товарооборота он по совокупному маржинальному доходу в 3,75 раза превосходит своего конкурента.

Во многом этот результат достигнут благодаря тому, что магазин II располагает большими торговыми площадями. 4.5. Решения о реструктуризации бизнеса За годы перестройки хозяйственного механизма, перехода от административных к рыночным условиям хозяйствования многие промышленные предприятия России попали в тяжелейшее финансовое положение.

Причин тому много - как объективных, так и субъективных. Отечественная продукция в ряде случаев не выдерживает конкуренции со стороны западных фирм низкие потребительские свойства, неоправданно высокие цены и, как следствие, отсутствие рынков сбыта ведут к затовариванию и остановке производства.

Умелым руководителям в отдельных случаях удается перепрофилировать имеющиеся производственные мощности на выпуск конкурентоспособной продукции с привлечением, как правило, западных инвесторов.

Однако данный процесс возможен только при наличии продуманной стратегии. Для определения стратегии бизнеса, его реструктуризации, способной вывести предприятие на качественно иной уровень, необходимо знание приемов и методов бухгалтерского управленческого учета.

Особое значение при этом придается маркетингу, т.е. деятельности по изучению рынка, управлению и регулированию производства, сбыта товаров и услуг, ориентированной на удовлетворение потребностей и осуществляемой на основе информации о конъюнктуре рынка.

Еще в 70-е годы американский экономист И.Н. Ансофф 49 выдвинул теорию, по которой интенсивное развитие бизнеса происходит при сочетании передовых технологий производства с нуждами и потребностями заказчиков. Другими словами, рынок определяет потребности заказчиков, а технология производства создает продукт, который эти потребности удовлетворяет. Маркетинговые исследования являются основой для принятия решений по управлению и регулированию положения товара на рынке. Они оказывают непосредственное влияние на внешний вид и цену продукции, параметры производства и сбыта размер и место продаж, каналы сбыта, поставщики, посредники и т.д Таким образом, при принятии решения о реструктуризации бизнеса необходимо определить основные направления исследований. 1. Анализ перспектив развития предприятия.

При этом определяются границы, в пределах которых оно способно конкурировать на рынке, устанавливаются все виды деятельности, т.е. структура бизнеса.

Согласно теории американского экономиста М. Портера 52 , существует четыре конкурирующие силы, влияющие на развитие бизнеса. Схема их взаимодействия приведена на рис. 39. Рис. 39. Конкурентные силы, действующие на рынке млн. 1. Поставщики- Предприятиям нужно учитывать их местонахождение. В ряде случаев производство должно располагаться там, где находится сырье. Это в первую очередь относится к предприятиям, производящим материалоемкую продукцию. 2. Покупатели.

Данный фактор требует от предприятия построения дистрибьюторской сети, без которой нельзя выйти на рынок. 3. Заменители. Этот фактор учитывает появление на рынке новых видов продукции, вытесняющих традиционные. 4. Новые конкуренты. Имеется в виду появление на рынке новых компаний, никогда до этого не занимавшихся данным видом бизнеса. Анализируя конкурентные силы, действующие на рынке, необходимо помнить о том, что научно-технический прогресс может резко изменить расстановку этих сил. 2. Анализ входных и выходных барьеров для данного вида бизнеса.

Входные барьеры означают низкую или высокую возможность для новых конкурентов войти в бизнес. Выходные барьеры означают высокую или низкую возможность выйти из бизнеса. Невозможно просто закрыть завод на ключ и уехать необходимо распродать оборудование, складские запасы и другое имущество, погасить обязательства например, торговая организация имеет более низкий выходной барьер, чем крупное текстильное предприятие. Идеальной оказывается такая ситуация, когда в сегменте рынка, занимаемом организацией, высоки входные и низки выходные барьеры.

Это позволяет получать высокий маржинальный доход при низком уровне риска. Обратная ситуация, характеризующаяся низкими входными и высокими выходными барьерами, напротив, означает получение низкого дохода при высоком уровне риска. 3. Анализ внутренней структуры бизнеса. Его результатом станет разработка стратегии предприятия. С точки зрения управленческого учета существует три вида стратегии 1. Стратегия низких цен. Конечной целью этой стратегии является минимизация цен на готовый продукт, предлагаемый заказчику.

Поэтому все управленческие решения, принимаемые в рамках этой стратегии, направлены на минимизацию издержек. 2. Стратегия высоких иен. Эта стратегия ориентирует компанию на установление высоких цен. Принимаемые в рамках этой стратегии управленческие решения имеют целью удовлетворить особые, повышенные требования заказчика путем производства более качествен ного или эксклюзивного продукта.

Таким образом, акцент делается на качество продукции. 3. Смешанная стратегия. Она предполагает использование элементов первых двух стратегий по отдельным группам товаров. Для каждой группы товаров определяется свободная ниша рынка, и в соответствии с ней выбирается первый или второй вариант стратегии. Подобный анализ позволяет руководству выработать единую стратегию по всем видам бизнеса предприятия. Для этого прежде всего определяют географию каждого вида деятельности, заказчиков, покупателей - существующих и потенциальных. Наконец, обсуждают место предприятия на рынке уровень цен, качество продукции в сравнении с конкурентами. 4. Оценка эффективности существующей организационной структуры предприятия.

По поводу взаимосвязи управленческого учета и организационной структуры Белкауи в !980 г. писал Определение элементов организационной структуры весьма существенно для правильного функционирования системы управленческого учета, в свою очередь система управленческого учета представляет собой как бы внутреннюю систему отчетности для этой организационной структуры, способствующую трансформации последней в более эффективную структуру 21, с. 25 . Возможны различные варианты построения организационной структуры предприятия, одна из них - наиболее популярна в странах с развитой рыночной экономикой.

Концепция стратегическая бизнес-единица СБЕ Strategic Business Unit предполагает разработку стратегии для отдельных единиц бизнеса.

Данная концепция позволяет ответить на вопрос каким является бизнес сегодня и каким хочется его видеть завтра? Под стратегической бизнес-единицей понимается набор товаров работ, услуг, продаваемый однородной группе заказчиков и имеющий четко определенный круг конкурентов. Концепцию СБЕ разработал в 1970 г. президент американской компании General Electric Ф.Борш. К этому времени из компании, выпускающей электромоторы и осветительные приборы, она превратилась в монополиста по производству электронных и электротехнических изделий.

Сильно возросшие размеры, диверсификация, интернациональная деятельность, широкий спектр технологий - вот неполный перечень проблем, возникших перед высшим руководством General Electric. В связи с этим было принято решение разде- млн. лить деятельность компании на независимые, автономные единицы, которые должны управляться как изолированные предприятия. Эти подразделения получили название СБЕ. Главным менеджерам были предоставлены полная самостоятельность и независимость, а также все необходимые ресурсы для определения и успешного воплощения стратегии СБЕ. Сегмент бизнеса может рассматриваться в качестве СБЕ при выполнении следующих условий данный участок бизнеса должен иметь идентичных конкурентов и заказчиков все виды продукции, выпускаемые данным сегментом бизнеса, должны быть одинаково подвержены ценовым изменениям внешние изменения должны одинаково влиять на качество всей продукции, производимой данным сегментом в разных СБЕ не должно быть продуктов, которые способны заменять друг друга при удовлетворении запросов заказчиков сегмент бизнеса может существовать как отдельный экономический субъект.

Таким образом, все виды продукции, принадлежащие к одной бизнес-единице, везде сталкиваются с одинаковым набором конкурентов и подвергаются одинаковым качественным, ценовым и стилевым изменениям.

СБЕ должна быть закрытой системой, способной существовать самостоятельно. К этому необходимо добавить 1 СБЕ в первую очередь нацелена на внешних партнеров, а не на обслуживание внутрихозяйственного оборота 2 менеджеры СБЕ должны иметь определенную независимость в принятии решений, что не исключает взаимодействия между различными бизнес-единицами и совместного использования ресурсов. Если эти условия соблюдены, то СБЕ становится центром прибыли, которая измеряется путем применения трансфертного ценообразования.

Концепция СБЕ оказывает долговременное влияние на развитие организации, ее структуру, являясь одновременно инструментом стратегического планирования.

Какую же роль может сыграть концепция СБЕ, например, в текстильной промышленности России? Чтобы ответить на этот вопрос, необходимо иметь представление о состоянии данной отрасли и ее положении на рынке. Общий анализ состояния и перспектив российского текстильного рынка. В настоящее время текстильные предприятия находятся в тяжелых экономических условиях, что связано со многими причинами. Во-первых, это разрыв хозяйственных связей после распада СССР. У большей части предприятий поставщики оказались за рубежом, причем часто взаимоотношения с ними осложняются по политическим мотивам.

Во-вторых, по общемировым масштабам эти предприятия являются гигантскими численность промышленно-производственного персонала колеблется в интервале от нескольких сотен до нескольких тысяч человек, что имеет по крайней мере два негативных последствия 1 предприятия оказываются плохо управляемыми 2 неоправданно высокими становятся непроизводственные расходы.

В-третьих, многие текстильные предприятия являются градооб-разующими, в связи с чем им приходится нести расходы по содержанию социальной сферы города. Данный фактор накладывает дополнительную моральную ответственность на руководителей текстильных предприятий, снижая возможности по сокращению штата. В-четвертых, на этих предприятиях в течение многих лет наблюдается острая нехватка оборотных средств, накапливаются долги, что заставляет предприятия большую часть расчетов производить бартером или взаимозачетами.

В-пятых, управленческому персоналу российских текстильных предприятий свойственна большая консервативность. На этих предприятиях, как правило, отсутствует маркетинговая политика. При сложившейся ситуации предприятиям необходимы кредиты банков, сильные партнеры для развития производства и совместной деятельности. Однако региональные отделения Европейского банка развития и реконструкции неохотно дают кредиты текстильным предприятиям, считая эту отрасль довольно рискованной.

Естественно, рискованной является не сама отрасль, а именно ситуация на предприятиях отсутствие четкой стратегии, устаревшая структура организации, отсутствие уверенности в том, что заемные средства будут действительно потрачены на улучшение производства и затем возвращены, а не на покрытие каких-либо общехозяйственных расходов. Ситуация усугубляется отсутствием бухгалтерского управленческого учета, млн. методы которого позволяют обосновать бизнес-план, возможность возврата кредита и т.п. По оценкам международных экспертов, в ближайшие годы наибольший рост среднедушевого потребления текстильной продукции ожидается в России сравнение с США, Европой, поэтому отечественный рынок станет наиболее привлекательным с точки зрения продаж.

Следовательно, в связи с увеличением спроса у российских предприятий появляется возможность занять дополнительную нишу рынка. Однако это возможно лишь при правильном выборе стратегии и успешном ее воплощении, для чего необходимы грамотные управленческие решения по реструктуризации предприятий и организации на них системы бухгалтерского управленческого учета и контроля.

Согласно теории М. Портера, на конкурентоспособность российских текстильных предприятий влияют следующие внешние факторы 1. Поставщики. Российским предприятиям приходится приобретать низкокачественный хлопок по высоким ценам, но и это сырье в ближайшие годы может стать недоступным в связи с процессами интеграции Узбекистана с западными странами. 2. Покупатели.

В условиях острой нехватки оборотных средств и довольно пассивной маркетинговой политики покупатели могут диктовать текстильным предприятиям свои условия, а также организовывать совместную деятельность. 3. Заменители. В конкуренцию с российскими текстильными товарами вступает продукция из Индии, Пакистана, Китая. Являясь дешевой, более низкого качества по сравнению с отечественной продукцией, она тем не менее аналогична по своим потребительским свойствам. Вышеназванные факторы снижают конкурентоспособность отечественных предприятий. 4. Новые конкуренты предприятия. Этот фактор довольно плохо поддается оценке, поскольку здесь имеются в виду организации, до этого не занимавшиеся текстилем, но решившие инвестировать средства в данный участок рынка.

Анализ входных и выходных барьеров для новых предприятий и заменителей, осваивающих российский рынок, дает следующие результаты для первых - ситуация недостаточно благоприятна они могут получать средний доход при высоком риске.

Это связано с необходимостью больших инвестиций и трудностями в партнерских отношениях с российскими предприятиями для вторых - ситуация чрезвычайно благоприятна их устраивает низкий доход, поскольку они имеют очень низкие издержки и риск минимален. Никаких инвестиций в России они не делают. Основными преимуществами отечественных предприятий на внутреннем рынке являются высокий потенциал самого рынка, знание местных культурных традиций, преимущества географического положения, возможности получения сырья из СНГ. Положение на мировом текстильном рынке у российских предприятий довольно слабое по следующим причинам высокая стоимость сырья, при производстве продукции основной упор делается на низкие цены, в ущерб качеству.

Пока Россия может успешно выступать на мировом рынке лишь на небольших участках, таких, как льняное производство. В остальных областях,